Vermögenssteuergesetz

Vermögenssteuer: Vermögensteuergesetzes und Vermögenssteuerrichtlinien

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A. Vermögensbewertung

I. Allgemeine Bewertungsvorschriften

II. Feststellung der Einheitswerte

III. Einheitsbewertung des Betriebsvermögens

IV. Sonstiges Vermögen, Gesamtvermögen und Inlandsvermögen

 

B. Vermögensteuer

 

A. Vermögensbewertung

I. Allgemeine Bewertungsvorschriften

Zu § 3 BewG

1. Gesonderte Vermögensfeststellung bei Gemeinschaften

(1) 1Umfaßt das gemeinschaftliche Vermögen einer Gemeinschaft oder Gesellschaft nicht nur Grundbesitz und/oder Betriebsvermögen, werden der Wert des gesamten Vermögens (Grundbesitz, Betriebsvermögen und sonstiges Vermögen) sowie der Wert der Schulden und sonstigen Abzüge (§ 118 BewG) gesondert festgestellt (§ 180 Abs. 1 Nr. 3 AO) und den Beteiligten zugerechnet. 2Die gesonderte Vermögensfeststellung unterbleibt, wenn sie für die Besteuerung ohne Bedeutung ist oder es sich um Fälle von geringerer Bedeutung handelt (§ 180 Abs. 3 AO), z. B. bei der Instandhaltungsrückstellung nach § 21 Abs. 5 Nr. 4 des Wohnungseigentumsgesetzes.

(2) 1Anteile an geschlossenen Immobilienfonds sind mit dem nach § 180 Abs. 1 Nr. 3 AO festgestellten Wert der zum Fondsvermögen gehörenden Wirtschaftsgüter anzusetzen. 2Das gilt auch dann, wenn der Immobilienfonds die Rechtsform einer Kommanditgesellschaft hat, sofern diese nicht zu den Gesellschaften im Sinne des § 15 Abs. 3 EStG gehört.

(3) Absatz 1 gilt auch für Wirtschaftsgüter, die einer Realgemeinde im Sinne des § 3a BewG gehören.

(4) 1Bei der gesonderten Feststellung ist zu verfahren, als ob die Gemeinschaft eine natürliche Person wäre. 2Dabei gilt folgendes:

 

1.

Für Grundbesitz und Betriebsvermögen sind die Feststellungen über Wert, Art und Zurechnung zu übernehmen, die bei der Feststellung des Einheitswerts getroffen wurden. Die Verteilung des Einheitswerts für Zwecke der Vermögensteuer kann mit der gesonderten Vermögensfeststellung verbunden werden. Bei geschlossenen Immobilienfonds kann der Grundbesitz der Gesamtheit der Inhaber der Anteile zugerechnet werden; über den Wert des Grundbesitzes, der auf den einzelnen Anteil entfällt, wird erst bei der gesonderten Vermögensfeststellung nach Absatz 1 entschieden.

 

2.

Beim sonstigen Vermögen im Sinne der §§ 110 und 111 BewG ist für jede der in § 110 Abs. 1 BewG aufgeführten Gruppen von Wirtschaftsgütern der Wert festzustellen und aufzuteilen. Dabei sind auch Forderungen der Gemeinschaft gegenüber einem Beteiligten anzusetzen.

 

3.

Schulden und sonstige Abzüge im Sinne des § 118 BewG, auch soweit es sich um Schulden der Gemeinschaft gegenüber einem Beteiligten handelt, sind festzustellen und aufzuteilen.

 

4.

Außerdem festzustellen und aufzuteilen ist Auslandsvermögen im Sinne des § 11 Vermögenssteuergesetz und die danach anrechenbare ausländische Vermögensteuer.

(5) 1Bei der gesonderten Feststellung wird auch über die sachliche Steuerfreiheit einzelner Wirtschaftsgüter entschieden. 2Dasselbe gilt auch für Wirtschaftsgüter, die bei der Ermittlung des Gesamtvermögens eines Steuerpflichtigen außer Ansatz bleiben. 3Über die Anwendung von Freibeträgen, Freigrenzen und sonstigen Vergünstigungen, die von der Person eines Beteiligten abhängen, wird erst bei dessen Veranlagung entschieden.

(6) Der Bescheid über die gesonderte Vermögensfeststellung ist als Grundlagenbescheid (§ 171 Abs. 10 AO) selbständig anfechtbar und für die Vermögensteuerveranlagung der Beteiligten bindend (§ 182 Abs. 1 AO).

(7) 1Eine gesonderte Feststellung erfolgt nicht, wenn sich der Ort der Verwaltung des Vermögens der Gemeinschaft im Beitrittsgebiet befindet. 2Die Anteile an dem Vermögen sowie an den Schulden und sonstigen Abzügen sind im Rahmen der Vermögensteuerveranlagung der Beteiligten als unselbständige Besteuerungsgrundlagen zu ermitteln (§ 136 Nr. 1 BewG).

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Zu §§ 4-8 BewG

2. Bedingung und Befristung

(1) 1Man unterscheidet aufschiebende und auflösende Bedingungen. 2Nach den §§ 158 ff. BGB tritt die von einer aufschiebenden Bedingung abhängig gemachte Wirkung eines Rechtsgeschäfts erst mit dem Eintritt der Bedingung ein; solange die Bedingung noch nicht eingetreten ist, besteht hinsichtlich des beabsichtigten Rechtserfolgs ein Schwebezustand. 3Bei den auflösenden Bedingungen ist die Rechtslage umgekehrt; die Wirkung des Rechtsgeschäfts tritt sofort ein, endet jedoch mit dem Eintritt der Bedingung für die Zukunft. 4Die einem Rechtsgeschäft beigefügte Zeitbestimmung ist nach § 163 BGB der Bedingung - der aufschiebenden wie der auflösenden - unter der Voraussetzung gleichgestellt, daß durch sie ebenfalls die Wirkung des Rechtsgeschäfts beeinflußt, also auch bei ihr der Beginn oder die Beendigung der Wirkung vom Eintritt eines Zeitpunkts abhängig gemacht wird. 5Die Vorschriften der §§ 158 ff. BGB über die Bedingungen finden auf die Zeitbestimmungen entsprechend Anwendung. 6Ein vertraglich vereinbartes Rücktrittsrecht wirkt bewertungsrechtlich wie eine auflösende Bedingung (BFH-Urteil vom 27. 10. 1967, BStBl 1968 II S. 116), ein vertraglich vereinbartes Optionsrecht wie eine aufschiebende Bedingung (BFH-Urteil vom 5. 3. 1971, BStBl II S. 481).

(2) 1Nach den §§ 4 bis 8 BewG, die sich an die bürgerlich-rechtliche Regelung anschließen, werden Wirtschaftsgüter, deren Erwerb vom Eintritt einer aufschiebenden Bedingung abhängt, steuerlich erst berücksichtigt, wenn die Bedingung eingetreten ist (§ 4 BewG). 2Umgekehrt kann auch derjenige, der aufschiebend bedingt belastet ist, die Last nicht abziehen, mit der Maßgabe, daß bei Eintritt der Bedingung die Festsetzung der nicht laufend veranlagten Steuern, z. B. Erbschaftsteuer, auf Antrag zu berichtigen ist (§ 6 Abs. 2 BewG). 3Dieselben Rechtsgrundsätze sind anzuwenden, wenn die Entstehung oder der Wegfall einer Last von einem Ereignis abhängt, bei dem nur der Zeitpunkt ungewiß ist (§ 8 BewG). 4Hieraus ergibt sich, daß es der Gesetzgeber für die Vermögensteuer - diese Steuer rechnet zu den laufend veranlagten Steuern - steuerrechtlich für tragbar gehalten hat, Lasten, deren Entstehung vom Eintritt einer aufschiebenden Bedingung abhängt, bei der Veranlagung des Verpflichteten zur Vermögensteuer unberücksichtigt zu lassen, während die Lasten, deren Fortdauer auflösend bedingt ist, wie unbedingte abgezogen werden. 5Ob die Entstehung als aufschiebend oder auflösend bedingt anzusehen ist, hängt nicht davon ab, ob der Eintritt des maßgebenden Ereignisses wahrscheinlich oder unwahrscheinlich ist. 6Auf das Maß der Aussichten für den Eintritt oder Nichteintritt einer Bedingung kommt es nicht an. 7Insoweit wird durch die ausdrückliche Vorschrift des § 6 BewG die wirtschaftliche Betrachtungsweise ausgeschaltet. 8Nach den BFH-Urteilen vom 30. 4. 1959 (BStBl III S. 315) und vom 14. 7. 1967 (BStBl III S. 770) wird infolgedessen eine Last, deren Entstehung vom Eintritt einer aufschiebenden Bedingung abhängt, nicht dadurch zu einer auflösend bedingten Last, daß der Eintritt der Bedingung wahrscheinlich ist und der Verkehr mit der Schuld als ihrem Grunde nach gegenwärtig schon bestehend rechnet.

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Zu § 11 BewG

3. Wertpapiere, Aktien und Anteile sowie Investmentzertifikate

(1) 1Für Wertpapiere und Schuldbuchforderungen, die am Stichtag an einer deutschen Börse zum amtlichen Handel oder zum geregelten Markt zugelassen oder in den Freiverkehr (vgl. BFH-Urteil vom 6. 5. 1977, BStBl II S. 626) einbezogen sind, gelten die nach § 11 Abs. 1 BewG maßgebenden Kurse vom Stichtag (BFH-Urteil vom 21. 2. 1990, BStBl II S. 490). 2Diese werden vom Bundesministerium der Finanzen in einer Liste zusammengestellt und im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.

(2) Wertpapiere, für die ein Kurs nach § 11 Abs. 1 BewG nicht besteht, sind anzusetzen,

 

1.

soweit sie Anteile an Kapitalgesellschaften verbriefen, mit dem gemeinen Wert nach § 11 Abs. 2 BewG und

 

2.

soweit sie Forderungsrechte verbriefen, mit dem sich nach § 12 Abs. 1 BewG ergebenden Wert. Dabei sind vom Nennwert abweichende Kursnotierungen für vergleichbare oder ähnlich ausgestattete festverzinsliche Wertpapiere als besonderer Umstand im Sinne des § 12 Abs. 1 BewG anzusehen, der auch hier einen vom Nennwert abweichenden Wertansatz rechtfertigt. Eine Tabelle mit der nach der jeweiligen Zinsausstattung üblichen Kursnotierung vom Stichtag wird vom Bundesministerium der Finanzen zusammengestellt und im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht. Pfandbriefe mit persönlicher Sonderausstattung ohne Kurswert sind in Anlehnung an die Kurse vergleichbarer Pfandbriefe zu bewerten (BFH-Urteil vom 28. 9. 1982, BStBl 1983 II S. 166).

(3) 1Der gemeine Wert von nichtnotierten Anteilen an Kapitalgesellschaften ist in erster Linie aus Verkäufen abzuleiten. 2Dabei sind jedoch nur Verkäufe zu berücksichtigen, die am Bewertungsstichtag weniger als 1 Jahr zurückliegen. 3Käufe nach dem Stichtag bleiben grundsätzlich außer Betracht (BFH-Urteile vom 30. 1. 1976, BStBl II S. 280, vom 7. 12. 1979, BStBl 1980 II S. 234, und vom 2. 11. 1988, BStBl 1989 II S. 80). 4Der gemeine Wert nichtnotierter Anteile an einer Kapitalgesellschaft kann auch aus einem einzigen Verkauf abgeleitet werden, wenn Gegenstand des Verkaufs nicht nur ein Zwerganteil ist (BFH-Urteil vom 5. 3. 1986, BStBl II S. 591). 5Die Ausgabe neuer Geschäftsanteile an einer GmbH im Rahmen einer Kapitalerhöhung zur Aufnahme eines neuen Gesellschafters kann als Verkauf im Sinne des § 11 Abs. 2 Satz 2 BewG zur Ableitung des gemeinen Werts der GmbH-Anteile herangezogen werden (BFH-Urteil vom 5. 2. 1992, BStBl 1993 II S. 266). 6Telefonkurse im Bankverkehr, denen nicht lediglich geringfügige Verkäufe ohne echten Aussagewert zugrunde liegen, sind grundsätzlich für die Wertableitung geeignet. 7Es können jedoch nur Kurse und Verkaufserlöse berücksichtigt werden, die im gewöhnlichen Geschäftsverkehr erzielt worden sind (BFH-Urteile vom 14. 10. 1966, BStBl 1967 III S. 82, vom 14. 2. 1969, BStBl II S. 395, vom 6. 5. 1977, BStBl II S. 626, und vom 28. 11. 1980, BStBl 1981 II S. 353). 8Bei Ableitung aus Verkäufen ist ein in dem Kaufpreis enthaltener Zuschlag für den Beteiligungscharakter auszuscheiden. 9Soweit der Zuschlag betragsmäßig nicht feststeht, ist er unter sinngemäßer Anwendung des Absatzes 4 zu berechnen. 10Im übrigen gelten für die Ermittlung des gemeinen Werts die Anweisungen in den Abschnitten 4 bis 16. 11Bei ausländischen Wertpapieren ist, wenn ein Telefonkurs im inländischen Bankverkehr vorliegt, dieser maßgebend. 12Läßt sich der gemeine Wert nicht auf dieser Grundlage ermitteln, ist er möglichst aus den Kursen des Emissionslandes abzuleiten.

(3a) 1Bei jungen Aktien und Vorzugsaktien, die nicht an der Börse eingeführt sind, ist der gemeine Wert aus dem Börsenkurs der Stammaktien abzuleiten; entsprechend ist der gemeine Wert nichtnotierter Stammaktien aus dem Börsenkurs der jungen Aktien oder Vorzugsaktien abzuleiten. 2Dabei ist die unterschiedliche Ausstattung durch Zu- oder Abschläge zu berücksichtigen (BFH-Urteil vom 9. 3. 1994, BStBl II S. 394).

(4) 1Besitzt ein Steuerpflichtiger mehr als 25 v. H. der Anteile an einer Kapitalgesellschaft, ist ein Paketzuschlag zu machen, wenn der gemeine Wert seiner Beteiligung höher ist als der Wert, der sich insgesamt nach den Absätzen 1 bis 3 für die Anteile ergibt. 2Ein Paketzuschlag kommt nur in Betracht, wenn der Wert der Anteile nach § 11 Abs. 1 BewG durch den Kurswert bestimmt oder der gemeine Wert nach § 11 Abs. 2 BewG aus Verkäufen abgeleitet ist und bei den Verkäufen ein Preis erzielt wurde, der den Beteiligungscharakter der zu bewertenden Anteile nicht berücksichtigt (BFH-Urteil vom 14. 11. 1980, BStBl 1981 II S. 351). 3Bei der Entscheidung darüber, ob der Steuerpflichtige mehr als 25 v. H. der Anteile an einer Kapitalgesellschaft besitzt, ist von einem um die eigenen Anteile der Kapitalgesellschaft verminderten Nennkapital auszugehen (vgl. das zur Ertragsbesteuerung ergangene BFH-Urteil vom 24. 9. 1970, BStBl 1971 II S. 89). 4Bei der Prüfung, ob eine Beteiligung vorliegt, sind neben den Anteilen, die dem Steuerpflichtigen selbst gehören, auch die Anteile zu berücksichtigen, bei denen ihm die Ausübung der Gesellschafterrechte ganz oder teilweise vorbehalten ist. 5Eine Zusammenrechnung von Ehegattenanteilen ist nur dann gerechtfertigt, wenn hierfür konkrete Umstände vorliegen. 6Es müssen demnach zusätzlich zur ehelichen Lebensgemeinschaft Beweisanzeichen gegeben sein, die für das Vorliegen einer engen Wirtschaftsgemeinschaft sprechen. 7Eine enge Wirtschaftsgemeinschaft ist insbesondere in folgenden Fällen anzunehmen:

 

1.

Die Anteile an der Kapitalgesellschaft gehören zum Gesamtgut der im Güterstand der Gütergemeinschaft lebenden Ehegatten.

 

2.

Ein Ehegatte hat dem anderen Ehegatten unwiderrufliche Vollmacht zur Stimmrechtsausübung erteilt oder sich zivilrechtlich verpflichtet, sein Stimmrecht stets im Einklang mit dem Stimmrecht des anderen Ehegatten auszuüben.

 

3.

Die Anteile der Ehegatten wurden bei der Beurteilung der personellen Verflechtung zwischen Besitz- und Betriebsunternehmen als Voraussetzung für die Annahme einer Betriebsaufspaltung zusammengerechnet.

 

4.

Die Ehegatten können ihre Anteile an der Kapitalgesellschaft nur gemeinschaftlich veräußern.

8Folgende Umstände reichen dagegen für eine Zusammenrechnung der Ehegattenanteile nicht aus (vgl. BFH-Urteile vom 27. 11. 1985, BStBl 1986 II S. 362, und vom 28. 3. 1990, BStBl II S. 493):

 

1.

Jahrelanges konfliktfreies Zusammenwirken der Eheleute innerhalb der Gesellschaft,

 

2.

Herkunft der Mittel für die Beteiligung eines Ehegatten an der Kapitalgesellschaft vom anderen Ehegatten,

 

3.

"Gepräge" der Kapitalgesellschaft durch den Ehegatten, d. h. nur der Ehegatte führt die Geschäfte und nur er verfügt über die erforderlichen Fachkenntnisse,

 

4.

Erbeinsetzung des Ehegatten durch den anderen Ehegatten als Alleinerbe, gesetzlicher Güterstand der Zugewinngemeinschaft, beabsichtigte Alterssicherung des anderen Ehegatten durch die Beteiligung an der Kapitalgesellschaft.

9Die Grundsätze über die Zusammenrechnung von Ehegattenanteilen gelten für die Zusammenrechnung von Anteilen der Eltern und ihrer Kinder entsprechend. 10Als Paketzuschlag wird, wenn sich der gemeine Wert der Beteiligung nicht aus Verkäufen von Paketen ableiten läßt, je nach dem Umfang der zu bewertenden Beteiligung im allgemeinen ein Zuschlag bis zu 25 v. H. in Betracht kommen.

(5) Wertpapiere, die noch der Wertpapierbereinigung unterliegen und am Stichtag noch nicht bereinigt sind, bleiben außer Ansatz.

(6) Die Anteile an der Aktionsgemeinschaft Deutsche Steinkohlenreviere GmbH gehören nach § 2 Abs. 3 des Gesetzes über steuerliche Maßnahmen bei der Stillegung von Steinkohlenbergwerken vom 11. 4. 1967 (BGBl. I S. 403, BStBl I S. 204), das zuletzt durch Artikel 9 des Gesetzes vom 30. 11. 1978 (BGBl. I S. 1849, BStBl I S. 479) geändert worden ist, weder zum Betriebsvermögen noch zum sonstigen Vermögen, solange die Gesellschaft von der Vermögensteuer befreit ist (vgl. dazu Abschnitt 100).

(7) Anteilsscheine, die von Kapitalanlagegesellschaften (§ 1 Abs. 1 KAGG i. d. F. der Bekanntmachung vom 14. 1. 1970, BGBl. I S. 127, BStBl I S. 187, das zuletzt durch Artikel 45 des Gesetzes vom 5. 10. 1994, BGBl. I S. 2911, geändert worden ist) ausgegeben worden sind, und ausländische Investmentanteile (§ 1 Abs. 1 AuslInvestmG vom 28. 7. 1969, BGBl. I S. 986, BStBl I S. 435, das zuletzt durch Artikel 4 des Zweiten Finanzmarktförderungsgesetzes vom 26. 7. 1994, BGBl. I S. 1749, BStBl. I S. 586, geändert worden ist) sind nach § 11 Abs. 4 BewG mit dem Rücknahmepreis anzusetzen.

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4. Ermittlung des gemeinen Werts von nichtnotierten Anteilen an Kapitalgesellschaften

(1) 1Kann der gemeine Wert von nichtnotierten Anteilen an Kapitalgesellschaften nicht aus Verkäufen abgeleitet werden, ist er unter Berücksichtigung des Vermögens und der Ertragsaussichten der Gesellschaft zu schätzen (§ 11 Abs. 2 Satz 2 BewG = Stuttgarter Verfahren). 2Die Feststellung des gemeinen Werts kann unterbleiben, wenn die Anteile weder zur Vermögensteuer noch zur Gewerbesteuer heranzuziehen sind. 3Wegen des Bewertungsstichtags und des Verfahrensrechts vgl. Abschnitt 73.

(2) 1Der gemeine Wert nichtnotierter Anteile an Kapitalgesellschaften ist regelmäßig unter Berücksichtigung des Vermögenswerts und des Ertragshundertsatzes zu ermitteln (Regelbewertung; Abschnitte 5 bis 8). 2Für die Bewertung von Anteilen bei fehlendem Einfluß auf die Geschäftsführung, bei Neugründungen, bei Beteiligungsbesitz, bei ungleichen Rechten und bei Eigenanteilen sowie von Anteilen an Organ-, Liquidations- und Komplementärgesellschaften und an gemeinnützigen Kapitalgesellschaften gelten Sonderregelungen (Abschnitte 9 bis 16).

5. Regelbewertung

(1) 1Bei der Regelbewertung wird der Vermögenswert der Kapitalgesellschaft (Abschnitt 6) um den Unterschiedsbetrag korrigiert, der sich durch Gegenüberstellung der Normalverzinsung und des Ertragshundertsatzes (Abschnitt 7), berechnet auf einen Zeitraum von 5 Jahren (Abschnitt 8), ergibt. 2Liegen die Erträge der Kapitalgesellschaft unter der Normalverzinsung, wird der Vermögenswert hierdurch ermäßigt.

(2) 1Sowohl der Vermögenswert als auch der Ertragshundertsatz beziehen sich auf das Nennkapital (Grund- oder Stammkapital) der Gesellschaft. 2Damit wird dem Umstand Rechnung getragen, daß sich die Beteiligung der Gesellschafter am Vermögen und Gewinn der Gesellschaft regelmäßig nach dem Verhältnis der Anteile am Nennkapital richtet (§ 11 und § 60 AktG sowie § 29 Abs. 2 und § 72 GmbHG). 3Dies gilt auch dann, wenn das Nennkapital der Gesellschaft noch nicht voll eingezahlt ist. 4Dabei ist es unerheblich, ob noch mit der Einzahlung des Restkapitals zu rechnen ist oder nicht. 5Richtet sich jedoch die Beteiligung am Vermögen und am Gewinn der Gesellschaft aufgrund einer ausdrücklichen Vereinbarung der Gesellschafter nach der jeweiligen Höhe des eingezahlten Nennkapitals, sind Vermögen und Jahresertrag nicht mit dem vollen Nennkapital, sondern nur mit dem tatsächlich eingezahlten Nennkapital zu vergleichen. 6Der gemeine Wert gilt dann für je 100 DM des eingezahlten Nennkapitals. 7Ein bei der Gründung der Gesellschaft gezahltes Aufgeld bleibt für die Ermittlung des Nennkapitals außer Betracht.

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6. Ermittlung des Vermögenswerts

(1) 1Bei der Ermittlung des Vermögenswerts ist vom Einheitswert des Betriebsvermögens auszugehen, der für den auf den Stichtag (§ 112 BewG) folgenden Feststellungszeitpunkt maßgebend ist (§ 11 Abs. 2 Satz 3 BewG). 2Der Bescheid über den Einheitswert des Betriebsvermögens ist insoweit Grundlagenbescheid für die Feststellung des gemeinen Werts nichtnotierter Anteile an Kapitalgesellschaften. 3Sind die Anteile auf einen Stichtag im Laufe des Hauptveranlagungszeitraums zu bewerten, ist bei der Ermittlung des Vermögenswerts der für einen vorangegangenen Feststellungszeitpunkt zuletzt festgestellte Einheitswert des Betriebsvermögens maßgebend, wenn für den auf den Stichtag der Anteilsbewertung folgenden Feststellungszeitpunkt keine Fortschreibung des Einheitswerts des Betriebsvermögens in Betracht kommt. 4Ist für ausländische oder steuerbefreite Kapitalgesellschaften kein Einheitswert des Betriebsvermögens festzustellen, so ist der Vermögenswert bei der Feststellung des gemeinen Werts nichtnotierter Anteile an Kapitalgesellschaften als unselbständige Besteuerungsgrundlage zu ermitteln.

(2) 1Dem Einheitswert des Betriebsvermögens sind die steuerfreien Schachtelbeteiligungen (§ 102 BewG) und die nicht im Einheitswert erfaßten Wirtschaftsgüter des ausländischen Betriebsvermögens hinzuzurechnen (§ 11 Abs. 2 Satz 4 BewG). 2Hierzu gehören auch Schachtelbeteiligungen, die nach § 136 Nr. 3 BewG im Einheitswert des Betriebsvermögens nicht enthalten sind. 3Die mit den steuerfreien Schachtelbeteiligungen und den Wirtschaftsgütern des ausländischen Betriebsvermögens in wirtschaftlichem Zusammenhang stehenden Schulden und sonstigen Abzüge sind abzuziehen, soweit sie bei der Ermittlung des Einheitswerts nicht berücksichtigt worden sind. 4Ist bei der Einheitsbewertung eines Gewerbebetriebs ein Schuldenüberhang (vgl. Abschnitt 41 Abs. 8) berücksichtigt worden, kann bei der Ermittlung des Vermögenswerts die in der Steuerbilanz ausgewiesene Schuld nur mit dem um den Schuldenüberhang gekürzten Betrag abgezogen werden. 5Der Einheitswert des Betriebsvermögens ist um den Geschäfts- oder Firmenwert und die Werte von firmenwertähnlichen Wirtschaftsgütern zu kürzen, soweit sie entgeltlich erworben oder eingelegt worden sind und somit im Einheitswert enthalten sind (§ 11 Abs. 2 Satz 5 BewG). 6Bei den firmenwertähnlichen Wirtschaftsgütern kann es sich z. B. um den Wert einer entgeltlich erworbenen Güterfernverkehrsgenehmigung handeln. 7Schulden, die mit einem entgeltlich erworbenen Geschäfts- oder Firmenwert oder mit entgeltlich erworbenen firmenwertähnlichen Wirtschaftsgütern in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, sind bei der Ermittlung des Vermögenswerts nicht hinzuzurechnen.

(3) 1Das nach den Absätzen 1 und 2 ermittelte Vermögen ist mit dem Nennkapital der Gesellschaft zu vergleichen (Abschnitt 5 Abs. 2). 2Der sich ergebende Hundertsatz stellt den Vermögenswert der Kapitalgesellschaft dar; er ist den weiteren Berechnungen zugrunde zu legen.

Beispiel:

Eine GmbH hat ein Stammkapital von 400 000 DM. Der Einheitswert ihres Betriebsvermögens auf den 1.1.1995 beträgt 600 000 DM. Dem Einheitswert sind steuerfreie Schachtelbeteiligungen mit einem Betrag von insgesamt 100 000 DM hinzuzurechnen.

Bei der Ermittlung des gemeinen Werts der GmbH-Anteile ist ein Vermögen von 700 000 DM zugrunde zu legen. Dieses Vermögen ist mit dem Stammkapital der GmbH zu vergleichen. Es ergibt sich ein Vermögenswert von 175 v. H.

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7. Ermittlung des Ertragshundertsatzes

(1) 1Bei der Anteilsbewertung kommt es auf den voraussichtlichen künftigen Jahresertrag an. 2Für die Schätzung dieses Jahresertrags bietet der bisherige tatsächlich erzielte Durchschnittsertrag eine wichtige Beurteilungsgrundlage. 3Er ist deshalb möglichst aus den Betriebsergebnissen der letzten 3 Jahre vor dem Stichtag herzuleiten. 4Auszugehen ist dabei vom jeweiligen zu versteuernden Einkommen nach §§ 7 und 8 KStG. 5Das sich ergebende Einkommen ist noch wie folgt zu korrigieren:

 

1.

Hinzuzurechnen sind

a)

Sonderabschreibungen oder erhöhte Absetzungen, Bewertungsabschläge, Zuführungen zu steuerfreien Rücklagen sowie Teilwertabschreibungen. Es sind nur die normalen Absetzungen für Abnutzung zu berücksichtigen. Diese sind nach den Anschaffungs- oder Herstellungskosten und der gesamten Nutzungsdauer zu bemessen. Die normalen Absetzungen für Abnutzung sind auch dann anzusetzen, wenn für die Absetzungen in der Steuerbilanz vom Restwert auszugehen ist, der nach Inanspruchnahme der Sonderabschreibungen oder erhöhten Absetzungen verblieben ist;

b)

Absetzungen auf den Geschäfts- oder Firmenwert oder auf firmenwertähnliche Wirtschaftsgüter;

 

c)

ein Verlustabzug (Verlustrücktrag oder Verlustvortrag), auch wenn er in einem Jahr außerhalb des für die Ermittlung des Durchschnittsertrags maßgebenden Zeitraums entstanden ist;

d)

einmalige Veräußerungsverluste;

 

e)

steuerfreie Vermögensmehrungen;

 

f)

Investitionszulagen, soweit in Zukunft mit weiteren zulagebegünstigten Investitionen in gleichem Umfang gerechnet werden kann.

 

 

2.

Abzuziehen sind

a)

einmalige Veräußerungsgewinne sowie gewinnerhöhende Auflösungsbeträge steuerfreier Rücklagen;

 

b)

die Vermögensteuer mit dem veranlagten Jahresbetrag;

 

c)

die übrigen nichtabziehbaren Ausgaben - einschließlich des Solidaritätszuschlags - mit Ausnahme der Körperschaftsteuer. Aufsichtsratsvergütungen sind zur Hälfte abzuziehen;

d)

die Tarifbelastung auf die nichtabziehbaren Ausgaben im Sinne der Buchstaben b) und c). Die Höhe der Tarifbelastung bestimmt sich nach der Gleichung

 

 

Steuersatz in v. H.

x 100 v. H.

100 - Steuersatz in v. H.

6Das Betriebsergebnis ist für jeden Veranlagungszeitraum gesondert zu berechnen.

(2) 1Von dem Betriebsergebnis nach Absatz 1 kann ein Abschlag bis zu 30 v. H. bei Kapitalgesellschaften gemacht werden, bei denen ohne Einsatz eines größeren Betriebskapitals (BFH-Urteil vom 6. 4. 1962, BStBl III S. 253) der Ertrag ausschließlich und unmittelbar von der persönlichen Tätigkeit des Gesellschafter-Geschäftsführers abhängig ist, ohne daß dies bereits durch ein entsprechendes Entgelt abgegolten wird. 2In Betracht kommen die Gesellschaften von Angehörigen freier Berufe, z. B. Steuerberater und Wirtschaftsprüfer, sowie bestimmter selbständiger Gewerbetreibender, z. B. Handelsvertreter, Makler oder Unternehmensberater. 3Dagegen ist einer handwerklich tätigen GmbH, die unter Einsatz eines nicht unwesentlichen Betriebskapitals eine Anzahl qualifizierter Arbeitskräfte beschäftigt, kein Abschlag zu gewähren (BFH-Urteil vom 18. 8. 1993, BStBl 1994 II S. 9).

(3) 1Die Summe der gegebenenfalls um einen Abschlag nach Absatz 2 gekürzten Betriebsergebnisse der letzten 3 Veranlagungszeiträume vor dem Stichtag ist durch 3 zu dividieren und ergibt den Durchschnittsertrag. 2Zur Abgeltung aller Unwägbarkeiten ist der Durchschnittsertrag um einen Abschlag von 15 v. H. zu mindern; das Ergebnis stellt den Jahresertrag dar.

(4) 1Der Jahresertrag ist wie bei der Dividendenberechnung mit dem Nennkapital der Gesellschaft (Abschnitt 5 Abs. 2) zu vergleichen. 2Der sich ergebende Hundertsatz ist der Ertragshundertsatz, der für die weiteren Berechnungen maßgebend ist.

Beispiel:

 

Betriebsergebnis

 

 

 

für 1992

8 000 DM

für 1993

12 000 DM

für 1994

10 000 DM

 

30 000 DM

 

 

Durchschnittsertrag

10 000 DM

abzüglich 15 v. H. von 10 000 DM

- 1 500 DM

Jahresertrag

8 500 DM

Nennkapital

100 000 DM

 

Ertragshundertsatz

8 500 DM

=

8,5 v. H.

100 000 DM

3Ergibt sich aus den Betriebsergebnissen ein negativer Durchschnittsertrag, ist von 0 v. H. als Ertragshundertsatz auszugehen. 4Eine weitere Herabsetzung des auf der Grundlage eines Ertragshundertsatzes von 0 v. H. ermittelten gemeinen Werts kommt nur in Betracht, wenn die am Stichtag vorhandenen objektiven Verhältnisse auf einen baldigen Zusammenbruch des Unternehmens hindeuten (BFH-Urteil vom 10. 5. 1989, BStBl II S. 752).

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8. Ermittlung des gemeinen Werts bei der Regelbewertung

(1) 1Als gemeiner Wert ist der Betrag anzusetzen, den ein Käufer für den Erwerb eines Anteils aufwenden würde. 2Bei der Bemessung des Kaufpreises wird ein Käufer im allgemeinen neben dem Vermögenswert auch die Ertragsaussichten berücksichtigen. 3Die Ertragsaussichten beurteilt er weniger nach der Verzinsung des Nennkapitals der Gesellschaft als vielmehr nach der Rendite des Kapitals, das er zum Erwerb des Anteils aufwenden muß. 4Er wird deshalb die auf den Anteil entfallenden Erträge der Gesellschaft mit den Zinsen vergleichen, die das von ihm aufzuwendende Kapital, falls er es in anderer Weise anlegt, erbringen würde. 5Im allgemeinen wird er nur insoweit bereit sein, einen über dem Vermögenswert liegenden Kaufpreis zu bezahlen, als in einem übersehbaren Zeitraum die Erträge des Anteils den Betrag dieser Zinsen übersteigen. 6Er wird entsprechend weniger bezahlen, wenn die Erträge des Anteils unter diesem Betrag liegen. 7Es kann davon ausgegangen werden, daß ein Käufer, der sein Kapital in anderer Weise angelegt hätte, nach den wirtschaftlichen Verhältnissen vom Stichtag mit einer Verzinsung von etwa 9 v. H. rechnen konnte. 8Bei den anschließenden Berechnungen ist von einem Zinssatz von 9 v. H. auszugehen. 9Als noch übersehbar ist ein Zeitraum von 5 Jahren anzunehmen.

(2) 1Der gesuchte, in einem Hundertsatz ausgedrückte gemeine Wert eines Anteils (X) ergibt sich demnach aus dem Vermögenswert des Anteils (V), erhöht oder gemindert um den Unterschiedsbetrag zwischen dem Ertragshundertsatz des Anteils, berechnet auf 5 gedachte Jahre (5 E), und der Verzinsung des aufzuwendenden Kapitals, ebenfalls berechnet auf 5 gedachte Jahre. 5Der Hundertsatz von 68,97 wird zur Vereinfachung auf 68 abgerundet. 6Als gemeiner Wert sind also 68 v. H. der Summe aus Vermögenswert und fünffachem Ertragshundertsatz anzusetzen. 7Der den gemeinen Wert ausdrückende Vomhundertsatz ist auf einen vollen Punkt nach unten abzurunden.

Beispiel:

 

Stammkapital

 

 

90 000 DM

Vermögen

 

 

120 000 DM

Vermögenswert

120 000 DM

90 000 DM

=

133,33 v. H.

Jahresertrag

 

 

9 000 DM

Ertragshundertsatz

9 000 DM

90 000 DM

=

10 v. H.

Gemeiner Wert

68

x (133,33 v. H. + 5 x 10 v. H.) =

100

 

68

x 183,33 v. H. =

124,66 v. H.

 

100

abgerundet

 

124 v. H.

(3) 1Besondere Umstände, die in den bisherigen Berechnungen nicht hinreichend zum Ausdruck gekommen sind, können durch Zu- und Abschläge zu dem Vomhundertsatz nach Absatz 2 berücksichtigt werden. 2Ein Abschlag ist z. B. bei den Gesellschaften geboten, bei denen nachhaltig unverhältnismäßig geringe Erträge einem großen Vermögen gegenüberstehen. 3Bei der Entscheidung, ob unverhältnismäßig geringe Erträge vorliegen, sind die Erträge aus Beteiligungen mit zu berücksichtigen, denn die Höhe der Verzinsung richtet sich nach der nachhaltigen Verzinsung des eingesetzten Gesamtkapitals. 4Unverhältnismäßig geringe Erträge werden unterstellt, wenn die Rendite, d. h. das Verhältnis von Ertragshundertsatz zu Vermögenswert, weniger als 4,5 v. H. ausmacht. 5In diesem Fall beträgt der Abschlag jeweils 3 v. H. des gemeinen Werts vor Abschlag für eine Renditenminderung von 0,45 v. H. 6Hiernach ergeben sich folgende Abschläge:

 

bei einer Rendite

Abschlag in v. H.

unter 4,50 v. H. bis 4,05 v. H.

3

unter 4,05 v. H. bis 3,60 v. H.

6

unter 3,60 v. H. bis 3,15 v. H.

9

unter 3,15 v. H. bis 2,70 v. H.

12

unter 2,70 v. H. bis 2,25 v. H.

15

unter 2,25 v. H. bis 1,80 v. H.

18

unter 1,80 v. H. bis 1,35 v. H.

21

unter 1,35 v. H. bis 0,90 v. H.

24

unter 0,90 v. H. bis 0,45 v. H.

27

unter 0,45 v. H.

30

7Demgemäß ergibt sich bei einem Ertragshundertsatz von 0 v. H. ein gemeiner Wert von 47,6 v. H. des Vermögenswerts, abgerundet auf einen vollen Punkt nach unten.

Beispiel:

 

Vermögenswert

 

133,33 v. H.

Durchschnittsertrag

- 2 700 DM

 

Ertragshundertsatz

 

0 v. H.

Gemeiner Wert vor Abschlag

 

68

x (133,33 v. H. + 0 v. H.) =

90,66 v. H.

100

Abschlag bei Rendite von 0 v. H.

 

30 v. H. von 90,66 v. H. =

- 27,20 v. H.

 

63,46 v. H.

abgerundet

63 v. H.

(4) 1Die schwere Verkäuflichkeit der Anteile und die Zusammenfassung aller oder mehrerer Anteile in einer Hand begründen nicht ohne weiteres einen Abschlag oder einen Zuschlag. 2Umstände, die auf den persönlichen Verhältnissen der Gesellschafter beruhen, müssen bei der Wertermittlung außer Betracht bleiben (BFH-Urteil vom 10. 12. 1971, BStBl 1972 II S. 313). 3Bei der Bewertung der Anteile einer Familien-GmbH, bei der sich die nahe verwandten Anteilseigner gegenseitige Beschränkungen bei Veräußerung und Vererbung der Anteile auferlegt haben, kommt wegen dieser Beschränkungen kein Abschlag in Betracht (BFH-Urteil vom 11. 7. 1967, BStBl III S. 666). 4Sind am Stichtag außer Gründungsgesellschaftern auch andere Anteilseigner an der Gesellschaft beteiligt, kommt ein Abschlag bei den später eingetretenen Gesellschaftern in Betracht. 5Für die Bewertung der Anteile der Gründungsgesellschafter gilt dies dann, wenn die Gesellschafter einzeln oder gemeinsam die für eine Änderung des Gesellschaftsvertrags erforderliche Mehrheit nicht haben (BFH-Urteil vom 23. 7. 1971, BStBl 1972 II S. 4). 6Ob die Verfügungsbeschränkung in diesen Fällen eine ins Gewicht fallende Beeinträchtigung darstellt, ist gesondert zu prüfen. 7Ein Abschlag ist nicht gerechtfertigt, wenn Verkäufe zwar nicht an Außenstehende, jedoch an Gesellschafter und an die Gesellschaft mit Zustimmung der Gesellschafterversammlung zulässig sind (BFH-Urteil vom 24. 1. 1975, BStBl II S. 374 unter Nr. 4 der Gründe). 8Ein Sonderabschlag wegen der bei einem Verkauf der Anteile oder bei einer Liquidation der Gesellschaft anfallenden Ertragsteuern kommt nicht in Betracht (BFH-Urteil vom 6. 4. 1962, BStBl III S. 253). 9Bei einer Unterkapitalisierung kann sich ein verhältnismäßig sehr hoher gemeiner Wert ergeben. 10Dieser Umstand rechtfertigt für sich allein keinen Abschlag. 11Ein Abschlag wegen Fehlens eigener Betriebsgrundstücke und -gebäude kommt nur in Ausnahmefällen in Betracht, insbesondere wenn mit einer alsbaldigen Beendigung der Nutzungsmöglichkeiten zu rechnen ist und der Betriebsablauf dadurch nachhaltig beeinträchtigt wird (BFH-Urteil vom 16. 4. 1984, BStBl II S. 547). 12Vorteile, die eine Kapitalgesellschaft aus der Verbindung zu anderen Unternehmen der Anteilseigner zieht, sind nicht durch einen Abschlag zu berücksichtigen (BFH-Urteil vom 17. 12. 1982, BStBl 1983 II S. 192).

9. Ermittlung des gemeinen Werts von Anteilen ohne Einfluß auf die Geschäftsführung

(1) 1Gewährt der Besitz von Anteilen an Kapitalgesellschaften keinen Einfluß auf die Geschäftsführung, ist dies bei der Ermittlung des gemeinen Werts dieser Anteile zu berücksichtigen. 2Ob diese Voraussetzung vorliegt, kann nur nach den Verhältnissen des einzelnen Falls beurteilt werden. 3In der Regel kann dies angenommen werden

 

1.

bei einem Anteilsbesitz von weniger als 5 v. H. bei einer Aktiengesellschaft und von weniger als 10 v.H. bei einer GmbH in jedem Fall (BFH-Urteil vom 5. 7. 1968, BStBl II S. 734);

 

2.

bei einem Anteilsbesitz zwischen 5 beziehungsweise 10 v. H. und 25 v. H. des Nennkapitals, wenn ein anderer Gesellschafter eine Beteiligung von mehr als 50 v. H. hat. Ist ein Gesellschafter mit einem Anteilsbesitz von mehr als 50 v. H. nicht vorhanden, kommt es darauf an, welche Einwirkungsmöglichkeiten der einzelne Gesellschafter auf die Geschäfte der Hauptversammlung bzw. Gesellschafterversammlung hat (BFH-Urteile vom 23. 7. 1976, BStBl II S. 706, vom 6. 10. 1978, BStBl 1979 II S. 6, und vom 28. 3. 1990, BStBl II S. 493).

4Bei einem Anteilsbesitz von mehr als 25 v. H. des Nennkapitals ist stets ein Einfluß auf die Geschäftsführung anzunehmen (BFH-Urteil vom 2. 10. 1981, BStBl 1982 II S. 8). 5Wenn die Kapitalgesellschaft eigene Anteile besitzt, ist der Anteilsbesitz des Steuerpflichtigen an dem um die eigenen Anteile der Kapitalgesellschaft geminderten Nennkapital zu messen (vgl. das zur Ertragsbesteuerung ergangene BFH-Urteil vom 24. 9. 1970, BStBl 1971 II S. 89).

(2) 1Bei der Prüfung, ob ein Einfluß auf die Geschäftsführung besteht, sind nicht nur die Anteile des Gesellschafters, sondern auch solche Anteile mit zu berücksichtigen, die ihm zwar nicht gehören, ihm aber die Ausübung der Gesellschaftsrechte ganz oder teilweise ermöglichen. 2Die von einem herrschenden und einem beherrschten Unternehmen gehaltenen Anteile sind zusammenzurechnen (BFH-Urteil vom 9. 2. 1994, BStBl II S. 501). 3Eine atypische Unterbeteiligung an dem Stammkapital einer GmbH ist nicht deshalb ohne Einfluß auf die Geschäftsführung der GmbH, weil nach dem Unterbeteiligungsverhältnis nur der Hauptbeteiligte die Gesellschaftsrechte gegenüber der GmbH ausüben kann (BFH-Urteil vom 12. 5. 1978, BStBl II S. 520). 4Gleiches gilt, wenn an den Anteilen ein Nießbrauch besteht und der Nießbrauchsberechtigte die Stimmrechte ausüben kann. 5Wegen der Zusammenrechnung von Ehegattenanteilen oder Anteilen der Eltern und ihrer Kinder bei der Prüfung der Einflußmöglichkeit auf die Geschäftsführung vgl. Abschnitt 3 Abs. 4. 6Ergibt sich durch die Zusammenrechnung, daß die Anteile insgesamt einen Einfluß auf die Geschäftsführung gewähren, sind die von den einzelnen Gesellschaftern gehaltenen Anteile - unabhängig von ihrer jeweiligen prozentualen Beteiligungshöhe - als Anteile mit Einfluß auf die Geschäftsführung nach den Abschnitten 5 bis 8 zu bewerten.

(3) Handelt es sich um Anteile, die keinen Einfluß auf die Geschäftsführung gewähren, ist der im Rahmen der Regelbewertung nach den Abschnitten 5 bis 8 ermittelte gemeine Wert der Anteile um einen Abschlag von 10 v. H. zu kürzen.

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10. Ermittlung des gemeinen Werts von Anteilen an Kapitalgesellschaften bei Neugründungen

(1) 1Der Wert des Anteils an einer Gesellschaft, die sich im Aufbau befindet, ist in der Regel mit 100 v. H. des eingezahlten Nennkapitals festzusetzen. 2Ist das Nennkapital nicht in voller Höhe eingezahlt und ist am Stichtag mit der Einzahlung des noch ausstehenden Nennkapitals zu rechnen, ist der Wert des Anteils mit 100 v. H. des Nennkapitals festzusetzen. 3Es kann unterstellt werden, daß den Gründern der Gesellschaft die Anteile noch so viel wert sind, als sie zu deren Erwerb an Kapital aufgewendet haben (BFH-Urteil vom 23. 10. 1964, BStBl 1965 III S. 64). 4Als Aufbauzeit kann im allgemeinen ein Zeitraum bis zu 3 Jahren seit Aufnahme der geschäftlichen Tätigkeit angesehen werden. 5Eine Bewertung unter dem Nennwert kann in den ersten Jahren nach der Neugründung ausnahmsweise dann gerechtfertigt sein, wenn echte Fehlmaßnahmen oder der nichtplanmäßige Aufbau des Unternehmens zu erheblichen, in ihrer Höhe unerwarteten Vermögensverlusten geführt haben, deren Ausgleich im normalen Geschäftsbetrieb ausgeschlossen erscheint (BFH-Urteil vom 6. 8. 1971, BStBl 1972 II S. 109).

(2) 1Bei Gesellschaften, die z. B. durch Umwandlung aus einer Personengesellschaft oder einer Einzelfirma oder im Rahmen einer Betriebsaufspaltung aus einem bestehenden Unternehmen entstanden sind (BFH-Urteil vom 23. 4. 1986, BStBl II S. 594), ist jedoch die Ermittlung des gemeinen Werts nach den Abschnitten 5 bis 8 durchzuführen. 2Bei der Ermittlung der Ertragsaussichten der Gesellschaft kann von den früheren Betriebsergebnissen der Personengesellschaft oder Einzelfirma ausgegangen werden. 3Soweit sich die Änderung der Rechtsform auf die Ertragsaussichten auswirkt, sind die früheren Betriebsergebnisse entsprechend zu korrigieren, z. B. durch die Berücksichtigung von Geschäftsführergehältern.

(3) Bei Neugründung von Gesellschaften im Sinne des Abschnitts 11 Abs. 1 und Abs. 2 ist Absatz 1 nicht anzuwenden; die Bewertung erfolgt in diesem Fall nach Abschnitt 11 Abs. 1.

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11. Ermittlung des gemeinen Werts von Anteilen bei Beteiligungsbesitz

(1) 1Der gemeine Wert der Anteile an einer Holdinggesellschaft entspricht dem Vermögenswert (BFH-Urteil vom 3. 12. 1976, BStBl 1977 II S. 235). 2Die Ertragsaussichten der Holdinggesellschaft bleiben außer Betracht. 3Besonderen Umständen (Abschnitt 8 Abs. 4) ist durch Zu- oder Abschläge Rechnung zu tragen. 4Für Anteile ohne Einfluß auf die Geschäftsführung der Holdinggesellschaft (Abschnitt 9 Abs. 1) ist der sich nach den Sätzen 1 bis 3 ergebende Wert um 10 v. H. zu kürzen.

(2) 1Absatz 1 gilt entsprechend auch für die Anteile an einer anderen Gesellschaft, wenn die Summe der Wirtschaftsgüter und sonstigen aktiven Ansätze im Sinne des Abschnitts 6 Abs. 1 und 2 ohne Berücksichtigung von Schulden und sonstigen Abzügen zu mehr als 75 v. H. aus Anteilen an Kapitalgesellschaften besteht. 2Unbeachtlich ist, ob es sich um Anteile an inländischen oder ausländischen Kapitalgesellschaften handelt und ob sie unmittelbar oder mittelbar gehalten werden.

(3) 1Bei Anteilen an einer Organträgergesellschaft werden die auf die Betriebsergebnisse der Organgesellschaft entfallende fiktive Körperschaft- und Gewerbesteuer bei der Bewertung der Anteile der Organträgergesellschaft nach Absatz 1 in Form eines Abschlags vom Vermögenswert berücksichtigt, soweit sie sich nicht aufgrund einer Umlagevereinbarung bei der Organgesellschaft ausgewirkt haben. 2Die Höhe des Abschlags ist nach folgender Formel zu berechnen:

 

 

3,4 x [anteilige Körperschaftsteuer auf die nichtabziehbaren Ausgaben

Abschlag =

(Abschnitt 7 Abs. 1 Nr. 2 Buchstabe b und c) + anteilige Gewerbesteuer]

Nennkapital der Organträgergesellschaft

(4) 1Erfüllt eine Kapitalgesellschaft mit Beteiligungen an anderen Kapitalgesellschaften von mehr als 50 v. H. nicht die Voraussetzungen nach Absatz 1 oder 2, ist der gemeine Wert der Anteile dieser Gesellschaft wie folgt zu ermitteln:

 

1.

Der Teil des Gesellschaftsvermögens, der aus Beteiligungen von jeweils mehr als 50 v. H. besteht, ist nur mit dem gemeinen Wert der Beteiligungen anzusetzen. Bei der Ermittlung dieses Teils des Gesellschaftsvermögens sind Schulden, die in wirtschaftlichem Zusammenhang mit den Beteiligungen stehen, abzuziehen.

 

2.

Zusätzlich zu dem Wert nach Nummer 1 ist für den Teil des Gesellschaftsvermögens, der aus dem übrigen Betriebsvermögen besteht, der Wert nach den Abschnitten 5 bis 8 zu ermitteln. Dabei sind nur die Ertragsaussichten zu berücksichtigen, die auf dieses Betriebsvermögen entfallen. Die Erträge der unter Nummer 1 fallenden Beteiligungen sowie die Zinsen für Schulden, die mit diesen Beteiligungen in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, sind daher auszusondern. Dies gilt auch für Gewinne und Verluste einer Organgesellschaft, die der Organträger aufgrund eines Ergebnisabführungvertrags übernommen hat (BFH-Urteil vom 6. 3. 1991, BStBl II S. 558).

2Für jeden Teil des Gesellschaftsvermögens ist ein Zwischenwert zu ermitteln und mit dem Nennkapital zu vergleichen. 3Die Summe der Zwischenwerte ergibt den gemeinen Wert.

Beispiel:

Die A-GmbH hat ein Stammkapital von 6 Mio. DM. Das Vermögen der Gesellschaft setzt sich zusammen aus

 

Beteiligung in Höhe von 51 v. H. an der B-GmbH

 

(gemeiner Wert)

3 000 000 DM

Beteiligung in Höhe von 100 v. H. an der C-GmbH

 

(gemeiner Wert)

2 000 000 DM

übriges Betriebsvermögen

10 000 000 DM

Gesellschaftsvermögen insgesamt

15 000 000 DM

 

 

Die A-GmbH erzielt folgenden Durchschnittsertrag:

 

ausgeschüttete Dividende zuzüglich

 

Steuergutschrift der B-GmbH

180 000 DM

abgeführter Betriebsgewinn der C-GmbH

120 000 DM

Durchschnittsertrag des übrigen Betriebsvermögens

800 000 DM

insgesamt

1 100 000 DM

Zwischenwert nach Nummer 1:

 

5 000 000 DM

6 000 000 DM

=

83,33 v. H.

Zwischenwert nach Nummer 2:

 

Vermögenswert

10 000 000 DM

6 000 000 DM

=

166,67 v. H.

 

Durchschnittsertrag des übrigen Betriebsvermögens

800 000 DM

abzüglich 15 v. H. von 800 000 DM

- 120 000 DM

Jahresertrag für das übrige Betriebsvermögen

680 000 DM

 

Ertragshundertsatz

680 000 DM

6 000 000 DM

=

11,33 v. H.

 

Zwischenwert

68

100

x (166,67 v. H. + 5 x 11,33 v. H.) =

 

68

100

x 223,32 v. H. =

151,86 v. H.

Gemeiner Wert der Anteile 83,33 v. H. + 151,86 v. H. =

235,19 v. H.

abgerundet

235 v. H.

4Zur Ermittlung des gemeinen Werts für Anteile ohne Einfluß auf die Geschäftsführung der Gesellschaft (Abschnitt 9 Abs. 1) ist der sich nach den Sätzen 1 bis 3 ergebende Wert um 10 v. H. zu kürzen.

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12. Ermittlung des gemeinen Werts von Anteilen an Organgesellschaften

(1) 1Ist die Kapitalgesellschaft ein Organ, ist bei der Ermittlung des gemeinen Werts ihrer Anteile das Geschäftsergebnis als eigener Betriebsgewinn anzusehen und für den Ertragshundertsatz maßgebend (BFH-Urteil vom 29. 3. 1963, BStBl III S. 324). 2Die bei der Organgesellschaft zu berücksichtigenden Gewinne sind zu korrigieren, wenn ihre Höhe wesentlich durch ungewöhnliche Verhältnisse beeinflußt worden ist, die ohne die Ergebnisabführungsverpflichtung keinen Bestand gehabt hätten (BFH-Urteil vom 31. 7. 1985, BStBl II S. 653). 3Fiktive Körperschaft- und Gewerbesteuer sind bei der Ermittlung des Betriebsergebnisses nicht abzuziehen (BFH-Urteil vom 2. 10. 1985, BStBl 1986 II S. 47).

4Wird jedoch die auf das Betriebsergebnis der Organgesellschaft entfallende Körperschaft- und Gewerbesteuer aufgrund einer Umlagevereinbarung der Organgesellschaft in Rechnung gestellt, mindern die auf die nichtabziehbaren Ausgaben entfallende Körperschaftsteuer und die Gewerbesteuer das Betriebsergebnis der Organgesellschaft.

(2) 1Ist für Anteile an der Organgesellschaft, die sich im Besitz anderer Gesellschafter befinden, eine Dividende in bestimmter Höhe garantiert, ist bei Ermittlung des Ertragshundertsatzes der Jahresertrag um die garantierte Bruttodividende (Bardividende zuzüglich Steuergutschrift) zu kürzen. 2In diesen Fällen ist Abschnitt 14 entsprechend anzuwenden.

Beispiel:

 

Nennkapital der Organgesellschaft

 

15 000 000 DM

 

Beteiligung des Organträgers

 

7 600 000 DM

= 50,66 v. H.

garantierte Bruttodividende

 

 

 

10 v. H. von

 

7 400 000 DM

= 740 000 DM

Jahresertrag

 

1 500 000 DM

 

garantierte

 

 

 

Bruttodividende

 

- 740 000 DM

 

 

 

760 000 DM

 

Ertragshundertsatz

760 000 DM

7 600 000 DM

=

10 v. H.

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13. Ermittlung des gemeinen Werts von Anteilen an einer Komplementär-GmbH oder einer in Liquidation befindlichen Kapitalgesellschaft

(1) 1Bei der Bewertung der Anteile an einer GmbH, die Komplementärin einer GmbH & Co KG ist, sind die Ertragsaussichten der Gesellschaft aus ihrer Beteiligung an der KG mit zu berücksichtigen (BFH-Urteil vom 22. 11. 1968, BStBl 1969 II S. 225). 2Erhält die Komplementär-GmbH neben der Kostenerstattung für die Geschäftsführung der KG nur ein Entgelt für die Übernahme des Haftungsrisikos, ist der gemeine Wert der Anteile ohne Berücksichtigung der Ertragsaussichten mit dem Vermögenswert festzustellen, wenn die GmbH ansonsten keine Geschäfte im eigenen Namen betreibt.

(2) Bei einer Gesellschaft in Liquidation ist als gemeiner Wert der Vermögenswert anzusetzen.

14. Ermittlung des gemeinen Werts von Anteilen an Kapitalgesellschaften mit ungleichen Rechten

(1) 1Die Beteiligung der Gesellschafter am Vermögen und Gewinn der Gesellschaft richtet sich in der Regel nach dem Verhältnis ihrer Anteile am Stammkapital (§ 29 Abs. 3 und § 72 GmbHG). 2In diesem Fall sind alle Anteile mit gleichen Rechten ausgestattet. 3Die Gesellschafter können jedoch im Gesellschaftsvertrag eine davon abweichende Vereinbarung getroffen haben. 4Sind danach die Anteile hinsichtlich der Beteiligung am Liquidationserlös oder hinsichtlich der Gewinnausschüttung mit ungleichen Rechten ausgestattet, ist dies bei der Ermittlung des gemeinen Werts zu berücksichtigen.

Beispiel:

Eine GmbH hat ein Stammkapital von 60 000 DM, ein Vermögen von 180 000 DM und einen Jahresertrag von 20 000 DM. Die Gesellschafter A und B sind je zur Hälfte am Vermögen der Gesellschaft beteiligt. Nach dem Gesellschaftsvertrag entfallen jedoch vom Gewinn 75 v. H. auf A und 25 v. H. auf B. Es ergibt sich folgende Berechnung:

 

Vermögenswert

180 000 DM

60 000 DM

=

300 v. H.

Die weiteren Berechnungen sind für die Anteile des A und die Anteile des B, jeweils im Nennwert von 30 000 DM, getrennt durchzuführen.

Für die Anteile des A ergibt sich:

 

Ertragshundertsatz

15 000 DM

30 000 DM

=

50 v. H.

Gemeiner Wert

68

100

x (300 v. H. + 5 x 50 v. H.) =

 

68

100

x 550 v. H. =

374 v. H.

Für die Anteile des B ergibt sich:

 

Ertragshundertsatz

5 000 DM

30 000 DM

=

16,67 v. H.

Gemeiner Wert

68

100

x (300 v. H. + 5 x 16,67 v. H.) =

 

68

100

x 383,35 v. H. =

260,68 v. H.

abgerundet

260 v. H.

(2) 1Wenn nach dem Gesellschaftsvertrag für die einzelnen Anteile eine unterschiedliche Beteiligung am Liquidationserlös vereinbart ist, muß auch die Berechnung des Vermögenswerts jeweils getrennt für die verschieden ausgestatteten Anteile erfolgen. 2Die Berechnungen in dem Beispiel zu Absatz 1 gelten entsprechend auch für die Ermittlung des Vermögenswerts.

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15. Bewertung bei eigenen Anteilen

(1) 1Eigene Anteile, die eine Kapitalgesellschaft besitzt und die weder zur Einziehung bestimmt noch nach den Verhältnissen vom Bewertungsstichtag unveräußerlich sind, sind bewertungsfähige Wirtschaftsgüter. 2Übersteigt der Nennwert der eigenen Anteile nicht den Betrag von 10 v. H. des Nennkapitals der Gesellschaft, sind die eigenen Anteile weder bei der Ermittlung des Vermögenswerts noch bei der Ermittlung des Ertragshundertsatzes zu berücksichtigen. 3Vermögen und Ertrag der Gesellschaft sind in diesem Fall nur den Anteilen im Fremdbesitz gegenüberzustellen. 4Das gilt auch, wenn die eigenen Anteile zur Einziehung bestimmt oder unveräußerlich sind.

(2) 1Übersteigt der Wert der eigenen Anteile den Betrag von 10 v. H. des Nennkapitals der Gesellschaft oder wird die genaue Berechnung nach diesem Absatz beantragt, ist die Bewertung der Anteile in der Weise durchzuführen, daß der gemeine Wert ohne Ansatz der eigenen Anteile beim Vermögen nach den Abschnitten 5 bis 9 berechnet und anschließend um folgenden Zuschlag erhöht wird:

 

Eigene Anteile

in v. H.

Zuschlag in v. H.

Regelbewertung

Anteile ohne Einfluß

auf die Geschäftsführung

1

0,7

0,6

2

1,4

1,2

3

2,1

1,9

4

2,8

2,5

5

3,5

3,2

6

4,3

3,8

7

5,0

4,5

8

5,8

5,1

9

6,5

5,8

10

7,3

6,5

11

8,1

7,2

12

8,9

7,9

13

9,7

8,6

14

10,5

9,4

15

11,4

10,1

16

12,2

10,9

17

13,1

11,6

18

13,9

12,4

19

14,8

13,2

20

15,7

13,9

21

16,7

14,7

22

17,6

15,6

23

18,5

16,4

24

19,5

17,2

25

20,5

18,1

26

21,5

-

27

22,5

-

28

23,5

-

29

24,6

-

30

25,6

-

31

26,7

-

32

27,8

-

33

28,9

-

34

30,1

-

35

31,2

-

36

32,4

-

37

33,6

-

38

34,8

-

39

36,1

-

40

37,4

-

41

38,7

-

42

40,0

-

43

41,3

-

44

42,7

-

45

44,1

-

46

45,5

-

47

47,0

-

48

48,5

-

49

50,0

-

50

51,5

-

51

53,1

-

52

54,7

-

53

56,3

-

54

58,0

-

55

59,7

-

56

61,5

-

57

63,3

-

58

65,1

-

59

67,0

-

60

68,9

-

61

70,9

-

62

72,9

-

63

74,9

-

64

77,1

-

65

79,2

-

66

81,4

-

67

83,7

-

68

86,0

-

69

88,4

-

70

90,8

-

71

93,3

-

72

95,9

-

73

98,6

-

74

101,3

-

75

104,1

-

76

107,0

-

77

109,9

-

78

112,9

-

79

116,1

-

80

119,3

-

81

122,6

-

82

126,0

-

83

129,6

-

84

133,2

-

85

137,0

-

86

140,8

-

87

144,9

-

88

149,0

-

89

153,3

-

90

157,7

-

91

162,3

-

92

167,1

-

93

172,0

-

94

177,2

-

95

182,5

-

96

188,0

-

97

193,8

-

98

199,8

-

99

206,0

-

2Der Vomhundertsatz der eigenen Anteile bezogen auf das Nennkapital der Gesellschaft ist für die Bestimmung des Zuschlags unter Verwendung der voranstehenden Tabelle auf einen vollen Punkt nach unten abzurunden. 3Die eigenen Anteile sind mit dem nach den Sätzen 1 und 2 berechneten Wert bei der Ermittlung des Vermögenswerts der Fremdanteile anzusetzen.

Beispiel:

 

Stammkapital

 

 

100 000 DM

eigene Anteile

 

 

20 000 DM

Vermögen nach Ausscheiden des Ansatzes

dereigenen Anteile im Betriebsvermögen

255 000 DM

Jahresertrag

 

20 000 DM

Vermögenswert

255 000 DM

=

255 v. H.

100 000 DM

Ertragshundertsatz

20 000 DM

=

20 v. H.

100 000 DM

a)

Berechnung bei eigenen Anteilen mit Einfluß auf die Geschäftsführung (Regelbewertung)

 

Zwischenwert

68

x (255 v. H. + 5 x 20 v. H.) =

241,4 v. H.

100

 

Zuschlag bei eigenen Anteilen in Höhe von 20 v. H. des Stammkapitals

 

(15,7 v. H. von 241,4 v. H.)

+ 37,9 v. H.

 

gemeiner Wert der eigenen Anteile

279,3 v. H.

 

abgerundet (= Wertansatz bei der Einheitsbewertung der GmbH)

279 v. H.

b)

Berechnung bei eigenen Anteilen ohne Einfluß auf die Geschäftsführung

 

Zwischenwert

68

x (255 v. H. + 5 x 20 v. H.) =

241,40 v. H.

100

 

Abschlag 10 v. H.

 

 

- 24,14 v. H.

 

 

 

 

217,26 v. H.

 

Zuschlag bei eigenen Anteilen in Höhe von 20 v. H. des Stammkapitals

 

(13,9 v. H. von 217,26 v. H.)

+ 30,20 v. H.

 

gemeiner Wert der eigenen Anteile

247,46 v. H.

 

abgerundet (= Wertansatz bei der Einheitsbewertung der GmbH)

247 v. H.

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16. Ermittlung des gemeinen Werts von Anteilen an gemeinnützigen Kapitalgesellschaften

(1) 1Der gemeine Wert von Anteilen an gemeinnützigen Gesellschaften - ausgenommen Wohnungsbaugesellschaften - ist in der Weise zu ermitteln, daß vom Vermögenswert, der nicht über dem Nennwert anzusetzen ist, ein Abschlag von 30 v. H. zu machen ist. 2Bei gemeinnützigen Gesellschaften, die dauernd auf Zuschüsse oder Spenden angewiesen sind, kann der Abschlag je nach Lage des Einzelfalls auch höher bemessen werden. 3Abschnitt 8 ist nicht anzuwenden.

(2) 1Anteile an den in vollem Umfang steuerbefreiten Unterstützungskassen, die in die Rechtsform einer Kapitalgesellschaft gekleidet sind, sind mit 0 DM zu bewerten. 2Sie sind aber dann nicht wertlos, wenn das Kassenvermögen der Unterstützungskasse durch keinerlei Verpflichtungen aus laufenden Renten belastet ist (BFH-Urteil vom 30. 4. 1971, BStBl II S. 654).

Zu § 12 BewG

17. Kapitalforderungen und Schulden

(1) Kapitalforderungen und Schulden sind mit dem Nennwert anzusetzen, wenn nicht besondere Umstände einen höheren oder geringeren Wert begründen.

(2) 1Besondere Umstände, die eine Bewertung unter dem Nennwert rechtfertigen, liegen vor,

 

1.

wenn die Kapitalforderungen oder Schulden unverzinslich sind (vgl. Abschnitt 18 Abs. 1);

 

2.

wenn die Kapitalforderungen oder Schulden niedrig verzinst sind und die Kündbarkeit für längere Zeit ausgeschlossen ist (vgl. Abschnitt 18 Abs. 3);

 

3.

wenn zweifelhaft ist, ob eine Kapitalforderung in vollem Umfang durchsetzbar ist (vgl. Absatz 4).

2Der Umstand, daß bei der Auszahlung von Tantiemeforderungen Lohnsteuer und Kirchensteuer oder daß bei der Auszahlung von Dividendenforderungen Kapitalertragsteuer einzubehalten ist, ist kein besonderer Umstand, der eine Bewertung der Forderung unter dem Nennwert rechtfertigt (BFH-Urteile vom 15. 12. 1967, BStBl 1968 II S. 338 und 340, sowie vom 16. 3. 1984, BStBl II S. 539).

(3) 1Eine Bewertung über dem Nennwert ist gerechtfertigt, wenn eine Kapitalforderung oder Schuld hoch verzinst und von seiten des Schuldners für längere Zeit unkündbar ist (vgl. Abschnitt 18 Abs. 5). 2Wegen der Bewertung der typischen stillen Beteiligung vgl. Abschnitt 61; wegen des Abzugs beim Schuldner vgl. Abschnitt 42 Abs. 6.

(4) 1Uneinbringliche Kapitalforderungen bleiben außer Ansatz. 2Ist zweifelhaft, ob oder inwieweit eine Kapitalforderung durchsetzbar ist, kann sie dem Grad der Zweifelhaftigkeit entsprechend mit einem niedrigeren Schätzwert anzusetzen sein. 3Das gilt insbesondere beim Ansatz verjährter Kapitalforderungen (BFH-Urteil vom 2. 3. 1971, BStBl II S. 533). 4Schwierigkeiten in der Beurteilung der Rechtslage sind kein besonderer Umstand, der einen Abschlag rechtfertigt.

(5) Kapitalforderungen und Schulden, die auf eine fremde Währung lauten, sind mit dem am Stichtag maßgebenden Umrechnungskurs zu bewerten.

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18. Unverzinsliche, niedrig und hoch verzinsliche Kapitalforderungen und Schulden

(1) 1Unverzinsliche Kapitalforderungen oder Schulden sind mit dem Betrag anzusetzen, der nach Abzug von Zwischenzinsen unter Berücksichtigung von Zinseszinsen verbleibt; dabei ist von einem Zinssatz von 5,5 v. H. auszugehen. 2Bei der Ermittlung des Gegenwartswerts ist vom Mittelwert einer jährlich vorschüssigen und jährlich nachschüssigen Zahlungsweise auszugehen, d. h. es ist der Mittelwert der Vervielfältiger für Zahlungszeitpunkte zu Beginn und zum Ende des Fälligkeitsjahres anzusetzen.

(2) 1Der Gegenwartswert einer unverzinslichen Kapitalforderung, die bis zum Tod einer bestimmten Person befristet ist, wird nach der mittleren Lebenserwartung errechnet (BFH-Urteil vom 8. 6. 1956, BStBl III S. 208). 2Die jeweilige mittlere Lebenserwartung ergibt sich aus der "Sterbetafel 1986-88 für die Bundesrepublik Deutschland (Gebietsstand seit dem 3. 10. 1990)".

(3) 1Eine niedrig verzinsliche Kapitalforderung oder Schuld, die unter dem Nennwert anzusetzen ist, kann angenommen werden, wenn die Verzinsung unter 3 v. H. liegt und die Kündbarkeit am Veranlagungsstichtag für längere Zeit, d. h. für mindestens vier Jahre, eingeschränkt oder ausgeschlossen ist (BFH-Urteile vom 3. 3. 1972, BStBl II S. 516, und vom 22. 2. 1974, BStBl II S. 330). 2In diesen Fällen ist der Nennwert der Forderung um den Kapitalwert des jährlichen Zinsverlustes zu kürzen (BFH-Urteil vom 17. 10. 1980, BStBl 1981 II S. 247). 3Der jeweilige Zinsverlust entspricht dem Differenzbetrag zwischen dem Zinssatz von 3 v. H. und dem tatsächlich darunter liegenden Zinssatz. 4Der Kapitalwert wird nach der Anlage 9a zum BewG ermittelt.

Beispiel:

Eine Hypothekenforderung in Höhe von 10 000 DM ist mit 1 v. H. verzinst und soll frühestens zum Ablauf des 31. 12. 2009 kündbar sein. Ihr Gegenwartswert zum 1. 1. 1995 ist wie folgt zu berechnen:

 

Nennwert der Forderung

10 000 DM

Kapitalwert des Zinsverlustes:

 

Der Zinsverlust beträgt

 

(3 v. H. - 1 v. H. =) 2 v. H. von 10 000 DM = 200 DM.

 

Der Kapitalwert beträgt bei einer Laufzeit von 15 Jahren

 

(Vervielfältiger nach Anlage 9 a zum BewG = 10,314)

 

200 DM x 10,314 =

2 063 DM

Gegenwartswert der Forderung

7 937 DM

(4) 1Stehen einer unverzinslichen oder niedrig verzinslichen Kapitalforderung, wie z. B. den Guthaben aus Bausparverträgen, wirtschaftliche Vorteile gegenüber oder stehen einer unverzinslichen oder niedrig verzinslichen Kapitalschuld andere wirtschaftliche Nachteile gegenüber, kommt eine Bewertung unter dem Nennwert nicht in Betracht. 2Schulden aus niedrig verzinslichen öffentlichen Wohnungsbaudarlehen sind regelmäßig mit dem Nennwert anzusetzen (BFH-Urteil vom 9. 7. 1982, BStBl II S. 639).

(5) 1Eine hoch verzinsliche Forderung oder Schuld, die über dem Nennwert anzusetzen ist, kann im allgemeinen angenommen werden, wenn die Verzinsung über 9 v. H. liegt und die Rückzahlung am Veranlagungsstichtag noch für mindestens vier Jahre ausgeschlossen ist (BFH-Urteil vom 10. 2. 1982, BStBl II S. 351). 2Der Gegenwartswert einer solchen Forderung oder Schuld wird in der Weise berechnet, daß zu dem Nennwert der Kapitalwert der über einen Zinssatz von 9 v. H. hinausgehenden Jahreszinsen hinzugerechnet wird. 3Im übrigen gilt Absatz 4 Satz 1 entsprechend.

(6) Wegen der Berechnung des Gegenwartswerts von Kapitalforderungen mit fehlender, niedriger oder hoher Verzinsung vgl. gleichlautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 12. 10. 1994 (BStBl I S. 775).

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19. Noch nicht fällige Ansprüche aus Lebens-, Kapital- und Rentenversicherungen

(1) 1Noch nicht fällige Ansprüche aus Lebens-, Kapital- oder Rentenversicherungen sind entweder mit zwei Dritteln der eingezahlten Prämien oder Kapitalbeiträge oder mit dem nachgewiesenen Rückkaufswert anzusetzen (§ 12 Abs. 4 BewG, § 73 BewDV). 2Wird im Falle vorzeitiger Aufhebung des Versicherungsvertrages von dem Versicherungsunternehmen nachweislich nichts erstattet, beträgt der Rückkaufswert 0 DM. 3Der Versicherungsanspruch bleibt deshalb außer Ansatz.

(2) 1Wird der Wert der noch nicht fälligen Ansprüche aus Lebens-, Kapital- oder Rentenversicherungen mit zwei Dritteln der eingezahlten Prämien ermittelt, sind ausgezahlte oder mit den Prämien verrechnete Gewinnanteile, z. B. Überschußanteile, Versichertendividenden, Beitragsrückerstattungen, von den Prämien zu kürzen. 2Dagegen sind gutgeschriebene Gewinnanteile nicht von den eingezahlten Prämien abzuziehen. 3Die gutgeschriebenen Gewinnanteile sind nicht neben den eingezahlten Prämien anzusetzen. 4Zinsen für Policendarlehen gehören nicht zu den Prämien.

(3) 1Werden die noch nicht fälligen Ansprüche aus Lebens-, Kapital- oder Rentenversicherungen mit dem Rückkaufswert bewertet, sind gutgeschriebene Gewinnanteile, die im Rückkaufswert enthalten sind, nicht gesondert anzusetzen. 2Sind sie dagegen nicht im Rückkaufswert berücksichtigt, sind sie als Kapitalforderungen im Sinne von § 110 Abs. 1 Nr. 1 BewG zu erfassen, die bis zum Eintritt des Versicherungsfalles befristet sind.

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Zu §§ 13-16 BewG

20. Bewertung von Renten-, Nießbrauchs- und Nutzungsrechten; Allgemeines

(1) 1Der Kapitalwert von Renten oder anderen wiederkehrenden Nutzungen und Leistungen richtet sich nach der am Bewertungsstichtag noch laufenden Bezugsberechtigung (BFH-Urteil vom 31. 10. 1969, BStBl 1970 II S.196). 2Bei der Ermittlung des Kapitalwerts können später eintretende Umstände nur dann berücksichtigt werden, wenn sie am Bewertungsstichtag bereits voraussehbar waren (BFH-Urteil vom 9. 9. 1960, BStBl 1961 III S. 18).

(2) 1Bei Nutzungen oder Leistungen, deren Jahreswert ungewiß ist oder schwankt, ist nach § 15 Abs. 3 BewG als Jahreswert der Betrag anzusetzen, der im Durchschnitt der Jahre voraussichtlich erzielt wird. 2Bei der Schätzung des Durchschnittswerts können ausnahmsweise Ereignisse berücksichtigt werden, die in nicht allzu langer Zeit nach dem Stichtag eingetreten sind.

(3) 1Der Kapitalwert einer wiederkehrenden, zeitlich begrenzten Nutzung oder Leistung wird nach Anlage 9 a zum BewG als Mittelwert zwischen dem Kapitalwert für jährlich vorschüssige und jährlich nachschüssige Zahlungsweise errechnet. 2Der Vervielfältiger in Anlage 9 a zum BewG ist deshalb unabhängig davon anzusetzen, ob die Zahlungen vorschüssig oder nachschüssig, jährlich oder unterjährig entrichtet werden.

Beispiel:

Der Empfänger einer Zeitrente kann am Bewertungsstichtag Zahlungen von jährlich 6000 DM über einen Zeitraum von 10 Jahren beanspruchen. Unabhängig davon, ob die Zahlungen in vorschüssiger oder nachschüssiger Zahlungsweise, jährlich, halbjährlich, vierteljährlich oder monatlich geleistet werden, ist der Kapitalwert wie folgt zu berechnen:

6 000 DM x 7,745 = 46 470 DM.

3Beträgt am Bewertungsstichtag die Restlaufzeit der Rente nicht volle Jahre, ist zwischen dem Vervielfältiger für die vollen Jahre der Restlaufzeit und dem nächsthöheren Vervielfältiger für volle Jahre linear zu interpolieren.

(4) Der Kapitalwert einer lebenslänglichen Nutzung oder Leistung (Leibrente) wird nach Anlage 9 zu § 14 Abs. 1 BewG errechnet.

(5) 1Bei sog. Höchstzeitrenten (abgekürzten Leibrenten) ist der nach § 13 Abs. 1 BewG ermittelte Kapitalwert durch den Kapitalwert nach § 14 BewG begrenzt, wenn neben der zeitlichen Begrenzung eine zusätzliche Begrenzung durch das Leben einer oder mehrerer Personen besteht (§ 13 Abs. 1 Satz 2 BewG). 2Diese Begrenzung gilt nicht bei einer auf die Lebenszeit des Berechtigten abgeschlossenen Rente mit garantierter Mindestlaufzeit, während der die Rentenleistungen nicht durch den vorzeitigen Tod des Berechtigten enden (verlängerte Leibrenten). 3In diesem Fall ist nach einem Vergleich der Vervielfältiger nach Anlage 9 a und Anlage 9 zum BewG der jeweils höhere Vervielfältiger anzuwenden.

(6) 1Stehen einem Ehepaar zu Lebzeiten beider Ehegatten Ansprüche auf Renten oder andere wiederkehrende Nutzungen und Leistungen zu und vermindern sich diese nach dem Tod des Erstversterbenden, sind die Ansprüche mit den Vervielfältigern nach Anlage 9 zum BewG zu bewerten. 2Solange beide Ehegatten leben, ist davon auszugehen, daß jedem Ehegatten die Hälfte der gemeinsamen Rente zusteht, es sei denn, aus der Entstehung des Rentenanspruchs ergibt sich ein anderer Aufteilungsmaßstab. 3Auf diese Jahreswerte ist der niedrigere der beiden Vervielfältiger für die Ehegatten anzuwenden. 4Die dem überlebenden Ehegatten allein zustehende geminderte Rente ist mit der Differenz der Vervielfältiger anzusetzen.

Beispiel:

 

Alter des Ehemannes:

58 Jahre (Vervielfältiger 10,987)

Alter der Ehefrau:

50 Jahre (Vervielfältiger 14,316)

Jahreswert der Rente zu Lebzeiten beider Ehegatten

20 000 DM

Rente nach dem Tod des Erstversterbenden

15 000 DM

Es ist zu rechnen:

 

 

 

a) Rentenanspruch des Ehemannes

 

 

 

10 000 DM x 10,987 =

109 870 DM

 

 

b) Rentenanspruch der Ehefrau

 

 

 

10 000 DM x 10,987 =

109 870 DM

15 000 DM x (14,316 - 10,987 =) 3,329 =

49 935 DM

insgesamt

159 805 DM

 

==========

(7) 1Bezieht eine Person eine Rente auf Lebenszeit und ist festgelegt, daß der Ehegatte nur im Fall des Längerlebens eine Rente erhält, ist diese weitere Rente aufschiebend bedingt und nach § 4 BewG nicht zu berücksichtigen (BFH-Urteil vom 31. 1. 1964, BStBl III S. 179).

Beispiel:

 

Alter des Ehemannes wie in Absatz 6

 

Rente des Ehemannes

20 000 DM

Rente der Ehefrau für die Zeit nach dem Tod des Ehemannes

15 000 DM

 

 

Es ist zu rechnen:

 

20 000 DM x 10,987 =

219 740 DM

Die Rente der Ehefrau bleibt außer Betracht.

2Wegen der Bewertung dieser Renten bei nichtbilanzierenden Gewerbetreibenden und freiberuflich Tätigen vgl. Abschnitt 54 Abs. 4.

(8) 1Eine Rente, die einer verwitweten Person auf Lebenszeit, längstens aber bis zur Wiederverheiratung zusteht, ist mit dem nach § 14 Abs. 1 BewG errechneten Kapitalwert anzusetzen (BFH-Urteil vom 15. 10. 1965, BStBl 1966 III S. 2). 2Ebenso ist bei Renten zu verfahren, die von unbestimmter Dauer, gleichzeitig aber auch von der Lebenszeit einer Person abhängig sind (BFH-Urteil vom 28. 11. 1969, BStBl 1970 II S. 171).

(9) 1Immerwährende Nutzungen und Leistungen sind mit dem 18,6 fachen des Jahreswerts zu bewerten. 2Als immerwährend gelten Nutzungen und Leistungen, wenn ihr Ende von Ereignissen abhängt, von denen ungewiß ist, ob und wann sie in absehbarer Zeit eintreten (BFH-Urteil vom 11. 12. 1970, BStBl 1971 II S. 386).

(10) 1Der gemeine Wert eines Rechts auf Renten oder andere wiederkehrende Nutzungen und Leistungen ist nur dann nachweislich geringer oder höher als der Kapitalwert (§ 13 Abs. 3 und § 14 Abs. 4 BewG), wenn die Abweichung vom Kapitalwert bei dem im Einzelfall festgestellten Sachverhalt aufgrund von Erfahrungssätzen oder nach den Denkgesetzen zwingend ist (BFH-Urteil vom 24. 4. 1970, BStBl II S. 715). 2Der Ansatz eines geringeren oder höheren Werts kann nicht darauf gestützt werden, daß mit einem anderen Zinssatz als 5,5 v. H., mit einer anderen als der mittelschüssigen Zahlungsweise oder - bei lebenslänglichen Nutzungen und Leistungen - mit einer kürzeren oder längeren Lebensdauer zu rechnen ist.

(11) Wegen der Berechnung des Kapitalwerts von wiederkehrenden Nutzungen und Leistungen vgl. gleichlautende Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 12. 10. 1994 (BStBl I S. 775).

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21. Bewertung von Nießbrauchs- und Nutzungsrechten

(1) 1Nießbrauchs- und Nutzungsrechte sind mit dem nach §§ 13 ff. BewG ermittelten Kapitalwert anzusetzen. 2Bei der Ermittlung des Kapitalwerts darf der Jahreswert der Nutzungen nach § 16 BewG höchstens mit dem Wert angesetzt werden, der sich ergibt, wenn der für das genutzte Wirtschaftsgut nach den Vorschriften des Bewertungsgesetzes anzusetzende Wert durch 18,6 geteilt wird. 3Bei Grundstücken und den wie Grundvermögen bewerteten Betriebsgrundstücken (§ 99 Abs. 1 Nr. 1 BewG) ist Ausgangswert der nach § 121 a bzw. § 133 BewG erhöhte Einheitswert, und zwar vor Abzug von Schulden und Lasten (BFH-Urteil vom 23. 7. 1980, BStBl II S. 748).

(2) 1Beim Nießbrauch an einer Vermögensmasse ist der Ertrag des gesamten Vermögens maßgebend. 2Von den Einnahmen der ertragbringenden Wirtschaftsgüter sind die Aufwendungen für ertraglose Wirtschaftsgüter abzuziehen (BFH-Urteil vom 21. 11. 1969, BStBl 1970 II S. 368). 3Ist die Nutzung auf einen Teil der Gesamtnutzung beschränkt, ist der Höchstbetrag des Jahreswerts nur zu einem entsprechenden Teil anzusetzen. 4Ist dagegen das Nutzungsrecht auf einen abgrenzbaren Teil des Wirtschaftsguts beschränkt, ist bei der Ermittlung des Höchstbetrags darauf abzustellen, welcher Anteil des Steuerwerts des ganzen Wirtschaftsguts auf den Teil entfällt, auf den sich das Nutzungsrecht bezieht. 5Bei Wirtschaftsgütern, für die ein Einheitswert festgestellt worden ist, ist dieser Anteil nach den Merkmalen zu bestimmen, die für die Feststellung des Einheitswerts maßgebend sind, z. B. nach dem Verhältnis der Jahresrohmieten. 6Für obligatorische Nutzungsrechte gilt das nur dann, wenn der Anspruch auf die Nutzung des Wirtschaftsguts beschränkt ist, wenn es sich also um eine sachbezogene Nutzung des Wirtschaftsguts selbst handelt und darüber hinausgehende Ansprüche gegen den Nutzungsverpflichteten ausgeschlossen sind (BFH-Urteil vom 24. 4. 1970, BStBl II S. 591).

(3) 1Nutzungen und Leistungen, die nicht in Geld bestehen, z. B. Wohnung, Kost, Waren und sonstige Sachbezüge, sind nach § 15 Abs. 2 BewG mit den üblichen Mittelpreisen des Verbrauchsorts anzusetzen. 2Dabei kann z. B. von den Sätzen ausgegangen werden, die am Bewertungsstichtag beim Steuerabzug vom Arbeitslohn und bei der Sozialversicherung für Deputate in der Land- und Forstwirtschaft gelten. 3Bei nichtbuchführenden Land- und Forstwirten können Pauschsätze für Altenteilsleistungen, die von den Finanzbehörden aufgestellt worden sind, übernommen werden. 4Vertraglich vereinbarte Barbezüge oder sonstige Sachleistungen sind nur zu berücksichtigen, wenn sie in den Pauschsätzen nicht mit abgegolten sind und wenn nachgewiesen wird, daß sie tatsächlich geleistet werden.

(4) 1Eine lebenslängliche Rente, die bei einer Grundstücksveräußerung als Gegenleistung ausbedungen wird, stellt kein Nutzungsrecht am Grundstück dar. 2Die Rente ist ohne Anwendung des § 16 BewG zu bewerten (BFH-Urteil vom 2. 12. 1971, BStBl 1972 II S. 473). 3Das gilt auch bei der Ermittlung des Kapitalwerts eines Erbbauzinsanspruchs, weil die Erbbauzinsen keine Nutzungen des Grundstücks darstellen (BFH-Urteil vom 26. 11. 1986, BStBl 1987 II S. 101).

(5) 1Bei der Bewertung von wiederkehrenden Nutzungen und Leistungen beim Verpflichteten ist entsprechend zu verfahren. 2Das gilt auch für die Begrenzung des Jahreswerts der Nutzungslast nach § 16 BewG.

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