Vermögenssteuergesetz

Vermögenssteuer: Vermögensteuergesetzes und Vermögenssteuerrichtlinien

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A. Vermögensbewertung

I. Allgemeine Bewertungsvorschriften

II. Feststellung der Einheitswerte

III. Einheitsbewertung des Betriebsvermögens

IV. Sonstiges Vermögen, Gesamtvermögen und Inlandsvermögen

 

B. Vermögensteuer

 

A. Vermögensbewertung

III. Einheitsbewertung des Betriebsvermögens

Zu § 95 BewG

25. Vermögensaufstellung

1Für die Ermittlung des Einheitswerts des Gewerbebetriebs ist zum Bewertungsstichtag eine besondere Aufstellung (Vermögensaufstellung) zu fertigen (§ 28 BewG). 2Dasselbe gilt für das einem freien Beruf dienende Vermögen (§ 96 BewG).

26. Begriff des Gewerbebetriebs

1Gewerbebetrieb ist die selbständige nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, wenn die Betätigung weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft noch als Ausübung eines freien Berufs noch als eine andere selbständige Arbeit noch als bloße Verwaltung eigenen Vermögens anzusehen ist (§ 15 Abs. 2 EStG). 2Die für die Ertragsteuern getroffene Entscheidung ist für die Einheitsbewertung des Betriebsvermögens zu übernehmen. 3Dies gilt auch in Fällen der Betriebsverpachtung und Betriebsaufspaltung.

27. Umfang des Betriebsvermögens

(1) Zum Betriebsvermögen eines Gewerbebetriebs gehören grundsätzlich alle Wirtschaftsgüter und sonstigen aktiven Ansätze sowie Schulden und sonstigen Abzüge, die bei der steuerlichen Gewinnermittlung zum Betriebsvermögen gehören, soweit das Gesetz nicht ausdrücklich etwas anderes vorschreibt oder zuläßt.

(2) 1Die Anknüpfung an die Grundsätze der steuerlichen Gewinnermittlung führt regelmäßig zu einer Bestandsidentität zwischen Steuerbilanz und Vermögensaufstellung. 2Der Grundsatz der Bestandsidentität wird insbesondere durchbrochen bei

 

1.

Erbbauzinsansprüchen und Erbbauzinsverpflichtungen (§ 95 Abs. 1 Satz 1, § 109 Abs. 4 BewG),

 

2.

Ausgleichsposten im Fall der Organschaft (§ 95 Abs. 1 Satz 2 BewG, vgl. Abschnitt 29 Abs. 3),

 

3.

Betriebsgrundstücken (§ 99 BewG, vgl. Abschnitt 36),

 

4.

Wirtschaftsgütern, die nach § 101 BewG nicht zum Betriebsvermögen gehören (Abschnitt 38),

 

5.

Schachtelbeteiligungen, die nach § 102 Abs. 1 BewG nicht zum Gewerbebetrieb gehören (Abschnitt 39),

 

6.

Schulden und sonstigen passiven Ansätzen, die nicht mit der Gesamtheit oder einzelnen Teilen des Betriebsvermögens im Sinne des Bewertungsgesetzes in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen (§ 103 Abs. 1 BewG, vgl. Abschnitte 41 und 43),

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Zu § 96 BewG

28. Freie Berufe

1Dem Gewerbebetrieb steht die Ausübung eines freien Berufs im Sinne des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG gleich. 2Das Vermögen, das der selbständigen Ausübung einer rein künstlerischen oder rein wissenschaftlichen Tätigkeit dient, gehört deshalb auch zum Betriebsvermögen.

Zu § 97 BewG

29. Gewerbebetriebe von Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen

(1) 1Alle Wirtschaftsgüter, die den in § 97 Abs. 1 Nr. 1 bis 4 BewG aufgeführten Körperschaften gehören, sind vorbehaltlich des Absatzes 2 zu einer wirtschaftlichen Einheit des Betriebsvermögens zusammenzufassen. 2Die zur Körperschaftsteuer getroffenen Entscheidungen über den Beginn und das Ende der steuerlichen Rechtsfähigkeit sind zu übernehmen.

(2) 1Dem Betriebsvermögen werden alle Wirtschaftsgüter zugerechnet, die auch bei der steuerlichen Gewinnermittlung zum Betriebsvermögen gehören. 2Wirtschaftsgüter, die einer Körperschaft gehören, bleiben bei ihr jedoch außer Ansatz, wenn sie als Sonderbetriebsvermögen bei einer Personengesellschaft zu erfassen sind. 3Bei Kapitalgesellschaften gehören ausstehende Einlagen nur insoweit zum Betriebsvermögen, als sie eingefordert sind (§ 272 Abs. 1 HGB). 4Zum Betriebsvermögen gehört auch der Verschmelzungsmehrwert, der nach § 348 Abs. 2 AktG und § 27 Abs. 2 Satz 2 Kapitalerhöhungsgesetz aktiviert ist.

(3) 1Die Abhängigkeit einer Kapitalgesellschaft von einer natürlichen Person, einer Personenvereinigung oder einer juristischen Person (Organschaft) führt nicht dazu, daß die Wirtschaftsgüter der Kapitalgesellschaft dem Betriebsvermögen der übergeordneten Person zugerechnet werden (BFH-Urteile vom 25. 2. 1955, BStBl III S. 96, und vom 8. 10. 1971, BStBl 1972 II S. 111). 2Die Ausgleichsposten im Falle der Organschaft sind weder bei der Ermittlung des Einheitswerts des Betriebsvermögens der Organgesellschaft noch des Organträgers anzusetzen (§ 95 Abs. 1 Satz 2 BewG).

30. Betriebsvermögen von Personengesellschaften

(1) 1Einen Gewerbebetrieb bilden alle Wirtschaftsgüter der Gesellschaften im Sinne des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 3 EStG. 2Dabei ist die für die Einkommensteuer getroffene Entscheidung, ob eine Gesellschaft im Sinne des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 3 EStG vorliegt, zu übernehmen. 3Dies gilt insbesondere auch für die Frage der Entstehung oder Beendigung der Gesellschaft wie auch für die Frage, wer als Gesellschafter (Mitunternehmer) anzusehen ist.

(2) 1Fällt eine offene Handelsgesellschaft oder eine Kommanditgesellschaft nicht unter § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 3 EStG, sind ihre Wirtschaftsgüter sowie Schulden und sonstigen Abzüge den einzelnen Vermögensarten zuzuordnen, zu denen sie auch sonst gehören würden. 2Das Gesellschaftsvermögen ist in diesem Fall nach § 180 Abs. 1 Nr. 3 AO gesondert festzustellen und den Gesellschaftern zuzurechnen (vgl. Abschnitt 1).

(3) 1Entsprechend der ertragsteuerlichen Regelung sind in den Gewerbebetrieb einer Mitunternehmerschaft einzubeziehen:

 

1.

die Wirtschaftsgüter und sonstigen aktiven Ansätze sowie die Schulden und sonstigen Abzüge (§ 98a Satz 1 BewG), soweit sie zum Gesamthandsvermögen gehören,

 

2.

die Bilanzansätze aus etwaigen Ergänzungsbilanzen,

 

3.

die Wirtschaftsgüter aus den Sonderbilanzen (Sonderbetriebsvermögen I und II).

2Die Zurechnung zum Sonderbetriebsvermögen der Personengesellschaft geht der Zurechnung zum Betriebsvermögen des Gesellschafters vor (§ 97 Abs. 1 Nr. 5 Satz 2 BewG).

(3a) 1Forderungen des Gesellschafters an die Gesellschaft gleichen sich im Ergebnis aus, weil der zum Gesamthandsvermögen gehörenden Schuld eine entsprechende zum Sonderbetriebsvermögen gehörende Forderung gegenübersteht. 2Dagegen steht Forderungen der Personengesellschaft an die Gesellschafter, die in der Gesamthandsbilanz auszuweisen sind, nicht immer ein entsprechender Schuldposten in einer Sonderbilanz gegenüber. 3Bei der Einheitsbewertung des Betriebsvermögens der Personengesellschaft sind Forderungen nicht anzusetzen, soweit es sich nicht um Forderungen aus dem regelmäßigen Geschäftsverkehr oder aus der kurzfristigen Überlassung von Geldbeträgen handelt (§ 97 Abs. 1 Nr. 5 Satz 3 BewG); als kurzfristig ist ein Zeitraum von weniger als einem Jahr anzusehen. 4Bei der Ermittlung des Einheitswerts des Betriebsvermögens oder des Gesamtvermögens des Gesellschafters kann die entsprechende Schuld nicht abgezogen werden. 5Wegen der Berücksichtigung bei der Aufteilung des Einheitswerts des Betriebsvermögens der Personengesellschaft vgl. Abschnitt 32.

(4) 1Das einem Mitunternehmer gehörende Grundstück, das zu mehr als der Hälfte seines Werts betrieblichen Zwecken der Personengesellschaft dient, ist nicht Grundvermögen des Mitunternehmers, sondern gehört als Betriebsgrundstück zum Sonderbetriebsvermögen der Personengesellschaft. 2Dies gilt auch für Grundbesitz des Ehegatten eines Mitunternehmers, der mit diesem nach § 14 Vermögenssteuergesetz zusammen veranlagt wird (§ 26 BewG). 3Im übrigen wird auf Abschnitt 36 verwiesen. 4Umbauaufwendungen einer Personengesellschaft auf einem vom Gesellschafter gepachteten Grundstück sind grundsätzlich im Einheitswert dieses Grundstücks erfaßt, wenn das Grundstück als Betriebsgrundstück der Gesellschaft zu behandeln ist. 5Ein gesonderter Ansatz beim Einheitswert des Betriebsvermögens ist nur erforderlich, wenn Scheinbestandteile (§ 95 BGB) eingefügt wurden. 6Entsprechendes gilt für Aufwendungen der Personengesellschaft zur Errichtung eines Gebäudes auf dem Grund und Boden eines Gesellschafters.

(5) Die vorstehenden Grundsätze gelten auch für die mehrstöckige Personengesellschaft (§ 95 Abs. 1 Satz 1 BewG in Verbindung mit § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 EStG).

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31. Feststellung des Einheitswerts des Betriebsvermögens von Personengesellschaften

(1) 1Der Einheitswert einer wirtschaftlichen Einheit, an der mehrere Personen beteiligt sind, wird nach § 179 Abs. 2 Satz 2 AO einheitlich festgestellt. 2In dem Feststellungsbescheid ist nach § 19 Abs. 3 Nr. 2 BewG in Verbindung mit § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO und § 3 BewG gleichzeitig die Aufteilung des Einheitswerts auf die Gesellschafter vorzunehmen. 3Bei der Feststellung des Einheitswerts wird auch über die sachliche Steuerfreiheit einzelner Wirtschaftsgüter entschieden. 4Das gilt jedoch nicht für Wirtschaftsgüter, die voll im Einheitswert erfaßt werden müssen und erst bei der Ermittlung des Gesamtvermögens außer Betracht bleiben können.

(2) 1Wenn sich das Beteiligungsverhältnis nach dem Feststellungszeitpunkt ändert, ist eine Zurechnungsfortschreibung vorzunehmen (§ 22 Abs. 2 und 4 BewG). 2Das Vermögen der Gesellschaft wird dabei auf den Fortschreibungszeitpunkt nur dann neu ermittelt, wenn die Fortschreibungsgrenzen des § 22 Abs. 1 Nr. 2 BewG überschritten werden. 3In den anderen Fällen wird lediglich das auf den letzten Feststellungszeitpunkt festgestellte Betriebsvermögen nach dem neuen Beteiligungsverhältnis aufgeteilt (BFH-Urteil vom 26. 4. 1968, BStBl II S. 602). 4Eine Zurechnungsfortschreibung kann unterbleiben, wenn sie bei keinem Gesellschafter Bedeutung für die Neuveranlagung zur Vermögensteuer hat.

(3) 1Geht der Anteil eines Gesellschafters einer Personengesellschaft auf einen Dritten über, ist eine Zurechnungsfortschreibung durchzuführen. 2Ändern sich im Zusammenhang mit dem Eintritt eines Gesellschafters die Beteiligungsverhältnisse entscheidend und wirkt sich dies auf den Umfang und den Aufbau des Unternehmens aus, entsteht eine neue wirtschaftliche Einheit im Sinne des § 23 Abs. 1 Nr. 1 BewG, für die eine Nachfeststellung durchzuführen ist (BFH-Urteil vom 26. 4. 1968, BStBl II S. 602).

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32. Aufteilung des Einheitswerts des Betriebsvermögens von Personengesellschaften

(1) 1Das einer Personengesellschaft gehörende Betriebsvermögen ist Gesamthandsvermögen. 2Wirtschaftsgüter, die mehreren zur gesamten Hand zustehen, werden den Beteiligten anteilig zugerechnet (§ 39 Abs. 2 Nr. 2 AO und § 3 BewG). 3Die Höhe der Bruchteile ist nach den Anteilen zu bestimmen, zu denen die Beteiligten an dem Vermögen zur gesamten Hand berechtigt sind (Vermögensanteil) oder nach dem Verhältnis dessen, was ihnen bei Auflösung der Gemeinschaft zufallen würde (Liquidationsanteil). 4Die Zurechnung nach dem Liquidationsanteil ist Hilfsmaßstab und kommt nur dann in Betracht, wenn am maßgebenden Feststellungszeitpunkt feststeht, daß die Gesellschaft aufgelöst und abgewickelt wird (BFH-Urteil vom 2. 7. 1971, BStBl II S. 678).

(2) 1Wirtschaftsgüter des Sonderbetriebsvermögens sowie Bilanzansätze aus der Ergänzungsbilanz sind dem jeweiligen Gesellschafter vorab mit dem Wert zuzurechnen, mit dem sie im Einheitswert enthalten sind. 2Forderungen eines Gesellschafters an die Personengesellschaft sind dem jeweiligen Gesellschafter wie Sonderbetriebsvermögen vorab mit dem Wert aus der Sonderbilanz zuzurechnen. 3Hat die Personengesellschaft eine Forderung an den Gesellschafter, ist die Schuld des Gesellschafters bei der Aufteilung des Einheitswerts ebenfalls als negative Vorwegzurechnung zu berücksichtigen. 4Die ertragsteuerlich nicht berücksichtigungsfähigen Pensionsverpflichtungen gegenüber den Gesellschaftern von Personengesellschaften sind mit dem in der Handelsbilanz ausgewiesenen Wert auch als Vorwegzurechnung anzusetzen. 5Außerdem ist der Ausgleich von Vermögensänderungen nach dem Abschlußzeitpunkt nach § 107 BewG (vgl. Abschnitt 46 Abs. 4 Beispiel C) im Rahmen der Aufteilung vorweg abzurechnen bzw. zuzurechnen.

(3) 1Wird von den Gesellschaftern übereinstimmend ein wirtschaftlich vertretbarer Aufteilungsmaßstab vorgeschlagen, ist dieser für die Aufteilung des Einheitswerts des Gewerbebetriebs einer Personengesellschaft auf die einzelnen Gesellschafter zugrunde zu legen. 2Andernfalls ist der Einheitswert des Gewerbebetriebs nach den folgenden Grundsätzen aufzuteilen, soweit der Gesellschaftsvertrag dem nicht entgegensteht.

(4) 1Der gegebenenfalls nach Absatz 2 korrigierte Einheitswert des Betriebsvermögens ist nach dem Verhältnis der Unternehmenswertanteile der Beteiligten aufzuteilen (BFH-Urteil vom 24. 6. 1981, BStBl 1982 II S. 2). 2Dabei ist von den Kapitalkonten der Gesellschafter in der Handelsbilanz einschließlich etwaiger Sonderkonten auszugehen (BFH-Urteil vom 3. 11. 1993, BStBl 1994 II S. 88). 3Diese sind in der Weise zu berichtigen, daß ins Gewicht fallendes Mehrvermögen, das sich im Fall einer Aufdeckung der im Anlage- und Umlaufvermögen vorhandenen stillen Reserven, z. B. bei den Betriebsgrundstücken, beim Firmenwert und beim beweglichen Anlagevermögen, ergibt, den Kapitalkonten der einzelnen Gesellschafter nach dem Gewinnverteilungsschlüssel zugerechnet wird. 4Es bestehen keine Bedenken, den Verkehrswert des zum Gesamthandsvermögen gehörenden Betriebsgrundstücks mit 350 v. H. des Einheitswerts, mindestens aber mit dem in der Steuerbilanz ausgewiesenen Wert anzusetzen. 5Es ist zu beachten, daß die berichtigten Kapitalkonten im Ergebnis das nach gesellschaftsrechtlichen Regeln auf den einzelnen Gesellschafter entfallende tatsächliche Gesellschaftsvermögen hinreichend zutreffend wiedergeben sollen (BFH-Urteil vom 11. 3. 1992, BStBl II S. 543). 6Die ermittelten Unternehmenswertanteile sind der Aufteilung des Einheitswerts des Betriebsvermögens zugrunde zu legen. 7Das gilt auch, wenn der aufzuteilende Einheitswert des Betriebsvermögens negativ ist.

Beispiele:

 

Kapitalkonten der Handelsbilanz der OHG

+ 80 000 DM

Unternehmenswert

+ 200 000 DM

Aufzuteilender Unterschiedsbetrag

+ 120 000 DM

Einheitswert

± 30 000 DM

 

 

Gewinn- und Verlustverteilung A, B und C je 1/3.

 

Aus Vereinfachungsgründen werden nachstehend die Zahlen jeweils in Zehnern und Hundertern angegeben.

 

Gesellschafter

Kapitalkonten der Handelsbilanz

Anteile am Unterschieds-

betrag

Unter-

nehmens-

wertanteile

Anteile am Einheitswert

Beispiel A:

A

+ 40

+ 40

+ 80

+ 30 x

+ 80

200

= + 12,0

B

+ 30

+ 40

+ 70

+ 30 x

+ 70

200

= + 10,5

C

+ 10

+ 40

+ 50

+ 30 x

+ 50

200

= + 7,5

insgesamt

+ 80

+ 120

+ 200

 

+ 30,0

 

 

Beispiel B:

A

+ 60

+ 40

+ 100

+ 30 x

+ 100

200

= + 15

B

+ 40

+ 40

+ 80

+ 30 x

+ 80

200

= + 12

C

- 20

+ 40

+ 20

+ 30 x

+ 20

200

= + 3

insgesamt

+ 80

+ 120

+ 200

 

+ 30,0

 

 

Beispiel C:

A

+ 40

+ 40

+ 80

- 30 x

+ 80

200

= - 12,0

B

+ 30

+ 40

+ 70

- 30 x

+ 70

200

= - 10,5

C

+ 10

+ 40

+ 50

- 30 x

+ 50

200

= - 7,5

insgesamt

+ 80

+ 120

+ 200

 

- 30,0

 

Sachverhalt wie in den vorhergehenden Beispielen: im Einheitswert ist jedoch ein von dem Gesellschafter C gepachtetes Grundstück mit 10 000 DM enthalten, das in der Handelsbilanz der OHG nicht angesetzt ist. Der Wert des Grundstücks ist vom Einheitswert abzuziehen und dem Gesellschafter C vor der Aufteilung voll zuzurechnen.

 

Gesell-

schafter

Kapitalkonten der Handelsbilanz

Anteile am Unterschieds-

betrag

Unter-

nehmens-

wertanteile

Anteile am Einheitswert

Beispiel D:

 

 

A

+ 40

+ 40

+ 80

+ 20 x

+ 80

200

=

+ 8,0

B

+ 30

+ 40

+ 70

+ 20 x

+ 70

200

=

+ 7,0

C

+ 10

+ 40

+ 50

10 + (+ 20 x

+ 50

200

=)

 

 

 

 

 

 

5

=

+ 15,0

insgesamt

+ 80

+ 120

+ 200

+ 30,0

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33. Aufteilung des Einheitswerts des Betriebsvermögens von Kommanditgesellschaften

1Der Einheitswert des Betriebsvermögens einer Kommanditgesellschaft ist in gleicher Weise wie bei einer offenen Handelsgesellschaft aufzuteilen, wenn alle Anteile der Kommanditisten am Unternehmenswert positiv sind. 2Bestehen jedoch nach der Handelsbilanz bei einzelnen Kommanditisten negative Kapitalkonten einschließlich etwaiger Sonderkonten und bleiben sie auch nach der - gedachten - Auflösung und Verteilung stiller Reserven und gegebenenfalls des Firmenwerts auf die einzelnen Gesellschafter entsprechend dem Gewinnverteilungsschlüssel negativ, ist es nicht zulässig, diesen Kommanditisten einen Anteil am Einheitswert des Betriebsvermögens, soweit es sich um Gesamthandsvermögen handelt, zuzurechnen, wenn sie ihre Einlage geleistet haben (BFH-Urteil vom 24. 6. 1981, BStBl 1982 II S. 2). 3Der auf diese Kommanditisten entfallende Unternehmenswertanteil ist, sofern sich nicht aus dem Gesellschaftsvertrag ein bestimmter Aufteilungsmaßstab ergibt, den übrigen Gesellschaftern in einem den Umständen nach angemessenen Verhältnis zuzurechnen (vgl. § 168 HGB); das gilt auch für die Komplementär-GmbH einer GmbH & Co. KG, die am Vermögen der Kommanditgesellschaft nicht beteiligt ist (BFH-Urteil vom 11. 3. 1992, BStBl II S. 543). 4Die Verpflichtung eines Kommanditisten mit negativem Kapitalkonto, etwaige Gewinne nachfolgender Wirtschaftsjahre zunächst zur Deckung des negativen Kapitalkontos zu verwenden, ist am jeweiligen Stichtag kein bewertungsfähiges Wirtschaftsgut.

Beispiele:

 

Kapitalkonten der Handelsbilanz

+ 40 000 DM

Unternehmenswert

+ 120 000 DM

Aufzuteilender Unterschiedsbetrag

+ 80 000 DM

Einheitswert

± 60 000 DM

Gewinn- und Verlustverteilung A = 50 v. H., B = 30 v. H. und C = 20 v. H., C ist Kommanditist.

 

Gesell-

schafter

Kapital-

konten der Handels-

bilanz

Anteile am

Unter-

schieds-

betrag

Unter-

nehmens-

wertanteil

Zuzu-

rechnender Anteil des

Komm.

C. *

Verblei-

bender Unter-

nehmens-

wertanteil

Anteile am Einheitswert

Beispiel A:

 

A

+ 70

+ 40

+ 110

- 27,5

+ 82,5

+ 60 x

+ 82,5

120

= 41,25

B

+ 30

+ 24

+ 54

- 16,5

+ 37,5

+ 60 x

+ 37,5

120

= 18,75

C

- 60

+ 16

(- 44)

-

0

 

 

0

insgesamt

+ 40

+ 80

+ 164

- 44,0

+ 120,0

 

+ 60,0

 

 

Beispiel B:

 

A

+ 70

+ 40

+ 110

- 27,5

+ 82,5

- 60 x

+ 82,5

120

= - 41,25

B

+ 30

+ 24

+ 54

- 16,5

+ 37,5

- 60 x

+ 37,5

120

= - 18,85

C

- 60

+ 16

(- 44)

-

0

 

0

 

insgesamt

+ 40

+ 80

+ 164

- 44,0

+ 120,0

 

- 60,0

 

* hier nach Gewinnverteilung A/B

 

40

64

:

24

64

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34. Vereine, Stiftungen

1Bei den sonstigen juristischen Personen des privaten Rechts sowie bei den nicht rechtsfähigen Vereinen, Stiftungen und sonstigen Zweckvermögen bildet das Vermögen einen Gewerbebetrieb, das einem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb, ausgenommen Land- und Forstwirtschaft, dient. 2Für das einem oder mehreren Geschäftsbetrieben dienende Vermögen wird nur ein Einheitswert festgestellt. 3Das übrige Vermögen ist in die jeweils zutreffende Vermögensart einzureihen und gesondert festzustellen (vgl. Abschnitt 1).

35. Wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb

(1) 1Der Begriff des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs (§ 4 AO) umfaßt den Gewerbebetrieb, den Betrieb der Land- und Forstwirtschaft und den sonstigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb. 2Das Vermögen einer Körperschaft, das einem sonstigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb dient, ist, auch wenn der wirtschaftliche Geschäftsbetrieb mangels Gewinnerzielungsabsicht nicht als Gewerbebetrieb anzusehen ist, wie Betriebsvermögen zu behandeln. 3Dies gilt nicht, soweit es sich um einen Betrieb der Land- und Forstwirtschaft handelt.

(2) 1Eine Beteiligung an einem gemeinsam betriebenen Gewerbebetrieb ist ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb (BFH-Urteil vom 27. 7. 1988, BStBl 1989 II S. 134). 2Bei der Ermittlung des Einheitswerts für den wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb sind nur Schulden und Lasten abzuziehen, die damit in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehen. 3Schulden und Lasten, bei denen weder ein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang zum Geschäftsbetrieb noch zum übrigen Vermögen der Körperschaft festgestellt werden kann, sind anteilmäßig zu berücksichtigen. 4Sie sind deshalb im Verhältnis des Werts des steuerpflichtigen Aktivvermögens zum Wert des steuerfreien Aktivvermögens vom jeweiligen Veranlagungszeitpunkt aufzuteilen, wenn nicht der eine oder andere Teil hier von untergeordneter Bedeutung ist.

Zu § 99 BewG

36. Betriebsgrundstücke

(1) 1Abweichend von der ertragsteuerlichen Regelung (vgl. R 13 Abs. 7 bis 14 EStR) gilt ein Grundstück in vollem Umfang als Betriebsgrundstück, wenn es zu mehr als der Hälfte seines Werts dem Gewerbebetrieb dient. 2Andernfalls gehört das ganze Grundstück zum Grundvermögen.

(2) 1Grundstücke des Ehegatten des Betriebsinhabers, die dem Gewerbebetrieb zu mehr als der Hälfte ihres Werts dienen, sind Betriebsgrundstücke. 2§ 26 BewG ist insoweit anwendbar. 3Dies gilt auch für den Grundbesitz des Ehegatten des Gesellschafters einer Personengesellschaft.

(3) 1Nach § 99 Abs. 2 Satz 3 BewG rechnet ein mehreren Personen gehörendes Grundstück, das losgelöst von dem Gewerbebetrieb Grundvermögen wäre, stets zum Grundvermögen, ohne Rücksicht darauf, in welchem Umfang es einem Gewerbebetrieb der Beteiligten dient. 2Diese Vorschrift bezieht sich auf den Fall, daß das im Gesamthands- oder Bruchteilseigentum stehende Grundstück ganz oder teilweise dem Betrieb nur eines der Beteiligten dient. 3Dient das Grundstück zu mehr als der Hälfte seines Werts dem Gewerbebetrieb einer aus der Gesamtheit der Grundstückseigentümer bestehenden Gesellschaft, so ist es in jedem Fall Betriebsvermögen. 4Das gleiche gilt, wenn das Grundstück nur einer oder einigen an der Gesellschaft beteiligten Personen gehört, ohne daß fremde Personen an dem Grundstück beteiligt sind.

Beispiele:

 

A.

A, B und C sind zu je 1/ 3 Miteigentümer eines Grundstücks. B betreibt als Einzelunternehmer auf diesem Grundstück einen Gewerbebetrieb. A und C sind nicht an dem Gewerbebetrieb beteiligt; sie haben ihren Grundstücksanteil an B verpachtet. Das Grundstück gehört zum Grundvermögen, und zwar zu je 1/ 3 Anteil des Einheitswerts dem A, B und C.

B.

A, B und C betreiben eine offene Handelsgesellschaft auf einem Grundstück, das A und B zu je 1/2 gehört. Das Grundstück ist Betriebsvermögen der offenen Handelsgesellschaft, weil es der Gesellschaft dient und im ausschließlichen Eigentum von Gesellschaftern steht.

C.

A, B und C sind zu je 1/3 Miteigentümer eines Grundstücks. A und B betreiben auf diesem Grundstück eine offene Handelsgesellschaft. Das Grundstück gehört nicht zum Betriebsvermögen der offenen Handelsgesellschaft, sondern zum Grundvermögen des A, B und C zu je 1/3 des Einheitswerts; denn das Grundstück steht, obwohl es dem Betrieb der Gesellschaft dient, nicht im alleinigen Eigentum eines Gesellschafters bzw. mehrerer oder aller Gesellschafter.

(4) Grundstücke und Grundstücksanteile, die den in § 97 Abs. 1 BewG genannten Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen gehören, sind stets Betriebsgrundstücke.

Beispiel:

A, B und OHG C (bestehend aus den Gesellschaftern X und Y) sind zu je 1/3 Miteigentümer eines Grundstücks. Die Anteile von A und B gehören zum Grundvermögen. Der Anteil der OHG C ist stets Betriebsvermögen, gleichgültig, ob das Grundstück dem Betrieb der OHG dient oder nicht.

(5) Wirtschaftsgüter, die als unselbständige Bestandteile oder Zubehör im Einheitswert des Grundstücks erfaßt sind (§ 68 BewG), können ungeachtet ihrer ertragsteuerlichen Behandlung nicht als bewegliche Wirtschaftsgüter angesetzt werden.

(6) 1Bei der Feststellung des Einheitswerts eines Grundstücks ist nach § 19 Abs. 3 Nr. 1 BewG auch darüber zu entscheiden, ob das Grundstück Betriebsgrundstück ist und zu welchem Gewerbebetrieb es gehört (BFH-Urteile vom 24. 10. 1958, BStBl 1959 III S. 2, und vom 10. 12. 1986, BStBl 1987 II S. 292). 2Ist im Einheitswertbescheid für das Grundstück eine Feststellung als Betriebsgrundstück unterlassen worden, kann dies für die Zurechnung zum Gewerbebetrieb unschädlich sein, wenn die wirtschaftliche Zugehörigkeit offensichtlich und auch unter den Beteiligten unstreitig ist. 3In derartigen Fällen ist die Art des Grundstücks durch Ergänzungsbescheid (§ 179 Abs. 3 AO) festzustellen.

37. Abgrenzung der Betriebsvorrichtungen von den Betriebsgrundstücken

(1) 1Zum Grundvermögen gehören nicht Maschinen und sonstige Vorrichtungen aller Art, die zu einer Betriebsanlage gehören (Betriebsvorrichtungen), auch wenn sie wesentliche Bestandteile eines Grundstücks sind (§ 68 Abs. 2 Nr. 2 BewG). 2Zu den Betriebsvorrichtungen gehören alle Vorrichtungen, mit denen ein Gewerbe unmittelbar betrieben wird. 3Das gleiche gilt auch für die Abgrenzung der Betriebsvorrichtungen von den Betriebsgrundstücken (§ 99 Abs. 1 Nr. 1 und Abs. 3 BewG).

(2) 1Die Entscheidung darüber, ob die auf dem Grundstück vorhandenen Anlagen als zum Grundstück gehörig oder als Betriebsvorrichtungen anzusehen sind, wird bei der Feststellung des Einheitswerts des Grundstücks getroffen. 2Bei der Abgrenzung der Betriebsvorrichtungen von den Gebäuden ist vom Gebäudebegriff auszugehen. 3Für die Feststellung im Einzelfall sind die Anweisungen in den gleichlautenden Erlassen der obersten Finanzbehörden der Länder betreffend die Abgrenzung des Grundvermögens von den Betriebsvorrichtungen vom 31. 3. 1992 (BStBl I S. 342) maßgebend.

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Zu § 101 BewG

38. Nicht zum Betriebsvermögen gehörende Wirtschaftsgüter

(1) 1Nach dem Vermögensteuergesetz sind die Wirtschaftsgüter befreit, die nach § 2 Abs. 3 Vermögenssteuergesetz außer Ansatz bleiben. 2Soweit Betriebsvermögen in unterschiedlichem Ausmaß zur Gewerbesteuer und zu anderen einheitswertabhängigen Steuern heranzuziehen ist, ist § 19 Abs. 2 Satz 2 BewG zu beachten.

(2) Nach anderen Gesetzen als dem Vermögensteuergesetz sind von der Vermögensteuer insbesondere die folgenden Wirtschaftsgüter befreit:

 

1.

die Anlagen der steuerbegünstigten Wasserkraftwerke während der Bauzeit (§ 5 Satz 1 der Verordnung über die steuerliche Begünstigung von Wasserkraftwerken in der im Bundesgesetzblatt Teil III, Gliederungsnummer 610-6-2, veröffentlichten bereinigten Fassung, die zuletzt durch Artikel 14 des Gesetzes vom 14. 12. 1984, BGBl. I S. 1493, BStBl I S. 659, geändert worden ist). Vom Betriebsbeginn an ermäßigt sich die Vermögensteuer für die Dauer von 20 Jahren auf die Hälfte der gesetzlichen Beträge. Vgl. RdF-Erlaß vom 26. 10. 1944, S. 2506-105 III (RStBl S. 658). Die begünstigten Anlagen sind ab Inbetriebnahme ebenso wie die mit ihnen zusammenhängenden Schulden bei der Einheitsbewertung des Betriebsvermögens nur mit 50 v. H. ihres Wertes anzusetzen (BFH-Urteil vom 14. 11. 1969, BStBl 1970 II S. 397). Die Steuerbegünstigung ist durch das Steuerbereinigungsgesetz 1985 vom 14. 12. 1984 auf die Anlagen ausgedehnt worden, deren Baubeginn in die Zeit bis 31. 12. 1990 fällt. Sie erstreckt sich auch auf das Betriebskapital, das für die Errichtung und den Betrieb der Wasserkraftwerke erforderlich ist, sofern mit deren Bau am Bewertungsstichtag bereits begonnen worden ist (BFH-Urteil vom 12. 2. 1971, BStBl II S. 389);

 

2.

Beträge, die sich nach § 4 Abs. 4 des Wirtschaftssicherstellungsgesetzes i. d. F. der Bekanntmachung vom 3. 10. 1968 (BGBl. I S. 1069, BStBl I S. 1152), das zuletzt durch Gesetz vom 14. 12. 1976 (BGBl. I S. 3341, BStBl I S. 694) geändert worden ist, ergeben;

 

3.

Beträge, die sich nach § 4 Abs. 4 des Verkehrssicherstellungsgesetzes i. d. F. der Bekanntmachung vom 8. 10. 1968 (BGBl. I S. 1082, BStBl I S. 1165), das zuletzt durch Artikel 12 Abs. 83 des Gesetzes vom 14. 9. 1994 (BGBl. I S. 2325) geändert worden ist, ergeben;

 

4.

Beträge, die sich nach § 6 Abs. 6 des Ernährungssicherstellungsgesetzes i. d. F. der Bekanntmachung vom 27. 8. 1990 (BGBl. I S. 1802), das zuletzt durch Artikel 6 des Gesetzes vom 2. 8. 1994 (BGBl. I S. 2018) geändert worden ist, ergeben;

 

5.

Wirtschaftsgüter, deren Befreiung sich aus den §§ 8, 12 und 40 des Schutzbaugesetzes vom 9. 9. 1965 (BGBl. I S. 1232, BStBl I S. 543), das zuletzt durch Artikel 12 Abs. 19 des Gesetzes vom 14. 9. 1994 (BGBl. I S. 2325) geändert worden ist, ergibt;

 

6.

die Anteile an der Aktionsgemeinschaft Deutsche Steinkohlenreviere GmbH nach § 2 Abs. 3 des Gesetzes über steuerliche Maßnahmen bei der Stillegung von Steinkohlenbergwerken vom 11. 4. 1967 (BGBl. I S. 403, BStBl I S. 204), das zuletzt durch Gesetz vom 30. 11. 1978 (BGBl. I S. 1849, BStBl I S. 479) geändert worden ist;

 

7.

die Wirtschaftsgüter, deren Befreiung sich aus einer Regelung ergibt, die mit einem ausländischen Staat zur Vermeidung der Doppelbesteuerung getroffen worden ist.

(3) Ein Doppelbesteuerungsabkommen, das sich auf die Vermögensteuer erstreckt, ist auch dann anzuwenden, wenn der ausländische Staat keine Vermögensteuer erhebt.

(4) Wegen der Befreiung von Wirtschaftsgütern im Beitrittsgebiet vgl. Abschnitt 85.

(5) Kunstgegenstände und Handschriften, die nicht zur Veräußerung bestimmt sind und deren Eigentümer gegenüber der von der Landesregierung bestimmten Stelle für mindestens 5 Jahre unwiderruflich seine Bereitschaft erklärt, sie für öffentliche Ausstellungen bestimmter Träger unentgeltlich zur Verfügung zu stellen, gehören an den in diesen Zeitraum fallenden Stichtagen nicht zum Betriebsvermögen.

(6) Wegen der Nichtabzugsfähigkeit von Schulden, die mit steuerfreien Wirtschaftsgütern in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, vgl. Abschnitt 41 Abs. 7.

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Zu § 102 BewG

39. Schachtelvergünstigung für Beteiligungen an inländischen Gesellschaften

(1) 1Die Schachtelvergünstigung nach § 102 Abs. 1 BewG ist auch zu gewähren, wenn die Untergesellschaft von der Vermögensteuer befreit ist (BFH-Urteil vom 11. 12. 1964, BStBl 1965 III S. 82), nach dem Abschlußzeitpunkt untergegangen ist (BFH-Urteil vom 23. 7. 1965, BStBl III S. 636) oder nach dem Abschlußzeitpunkt umgewandelt worden ist. 2Ist nach § 2 des Umwandlungssteuergesetzes i. d. F. der Bekanntmachung vom 28. 10. 1994 (BGBl. I S. 3267, BStBl. I S. 839) das Vermögen einer Tochtergesellschaft auf einen vor dem Abschlußzeitpunkt der Muttergesellschaft liegenden Zeitpunkt auf die Muttergesellschaft übergegangen, ist auf die dem Umwandlungsstichtag folgenden Bewertungsstichtage das Betriebsvermögen der Muttergesellschaft unter Einschluß des Vermögens der umgewandelten Tochtergesellschaft zu erfassen.

(2) 1Die Frist von 12 Monaten gilt auch bei der Neugründung von Kapitalgesellschaften. 2Sie beginnt frühestens mit dem Zeitpunkt, in dem im Gesellschaftsvertrag die Entstehung der Kapitalgesellschaft festgelegt ist und die Beteiligungsverhältnisse geregelt sind (BFH-Urteil vom 18. 7. 1969, BStBl II S. 677). 3Sie gilt auch in den Fällen, in denen aus dem Unternehmen einer Kapitalgesellschaft eine Betriebsabteilung ausgegliedert und ihr Vermögen im Wege einer Sachgründung in eine neugegründete Kapitalgesellschaft eingebracht wird (BFH-Urteil vom 18. 7. 1969, BStBl II S. 678). 4Dies gilt nicht, falls auf die Einbringung § 21 Abs. 5 UmwStG anzuwenden ist. 5Erhöht sich innerhalb eines Wirtschaftsjahres die Schachtelbeteiligung einer Obergesellschaft dadurch, daß sie als Ersterwerberin Aktien oder Anteile an der Untergesellschaft übernimmt, die diese auf Grund einer Kapitalerhöhung ausgibt, kann die Schachtelvergünstigung auch für die erworbenen neuen Aktien und Anteile an der Untergesellschaft ohne Rücksicht auf die zeitliche Voraussetzung insoweit gewährt werden, als die erworbenen neuen Aktien oder Anteile den Vomhundertsatz nicht übersteigen, mit dem die Obergesellschaft zu Beginn des dem Feststellungszeitpunkt vorangegangenen Wirtschaftsjahrs am Kapital der Untergesellschaft beteiligt war. 6Die Einlage auf eine noch nicht durchgeführte Kapitalerhöhung stellt keine Beteiligung dar; die Schachtelvergünstigung kann dafür nicht gewährt werden. 7Für eine auf den Beginn eines Wirtschaftsjahrs erworbene Schachtelbeteiligung erhält der Erwerber bei einem 12 Monate dauernden Wirtschaftsjahr die Schachtelvergünstigung bereits für den nächstfolgenden Abschlußzeitpunkt. 8Wird auf das Ende eines Wirtschaftsjahrs eine Schachtelbeteiligung veräußert, wird sie für diesen Zeitpunkt noch dem Veräußerer zugerechnet.

(3) 1Die Gleichstellung der atypischen stillen Gesellschaft mit einer Personengesellschaft führt bei einer GmbH & Still nicht zur Versagung der Schachtelvergünstigung. 2Dem atypischen stillen Gesellschafter kann aber nur dann ein Anteil an der Schachtelvergünstigung gewährt werden, wenn er von der Rechtsform her zu dem Kreis der Begünstigten im Sinne des § 102 BewG gehört. 3Die übrigen Voraussetzungen, insbesondere die Beteiligungsgrenze und die 12-Monats-Frist, müssen nur bei der beteiligten Kapitalgesellschaft erfüllt sein. 4Ist für den dem atypischen stillen Gesellschafter zuzurechnenden Anteil an der Schachtelgesellschaft keine Vergünstigung nach § 102 BewG zu gewähren, erhöht sich der für die atypische stille Gesellschaft festzustellende Einheitswert um diesen Betrag. 5Dieser Betrag ist bei der Aufteilung des Einheitswerts dem atypischen stillen Gesellschafter vorweg zuzurechnen.

(4) Die Zurechnung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft zum Sonderbetriebsvermögen führt nicht zur Versagung der Schachtelvergünstigung im Sinne des § 102 BewG.

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40. Schachtelvergünstigung für Beteiligungen an ausländischen Kapitalgesellschaften

(1) 1Nach § 102 Abs. 2 Satz 1 BewG wird die Schachtelvergünstigung auf Antrag gewährt, wenn ein dort genanntes inländisches Steuersubjekt (Muttergesellschaft) zu mindestens einem Zehntel am Nennkapital einer ausländischen Kapitalgesellschaft (Tochtergesellschaft) unmittelbar beteiligt ist. 2§ 102 Abs. 2 BewG ist auch bei einer Beteiligung an einer ausländischen Tochtergesellschaft anzuwenden, die in einem Staat ansässig ist, mit dem ein Doppelbesteuerungsabkommen besteht, wenn die Beteiligung nicht bereits nach dem Abkommen von den deutschen Steuern auf das Vermögen befreit ist.

(2) 1Voraussetzung für die Gewährung der Schachtelvergünstigung ist, daß die Muttergesellschaft am maßgebenden Abschlußzeitpunkt seit mindestens 12 Monaten ununterbrochen mindestens zu einem Zehntel an der ausländischen Tochtergesellschaft unmittelbar beteiligt ist. 2Wegen der Anwendung der Fristenregelung in Sonderfällen wird auf Abschnitt 39 Abs. 2 verwiesen, der entsprechend anzuwenden ist.

(3) 1Nach § 102 Abs. 2 Satz 2 BewG kommt auf Antrag eine partielle Schachtelvergünstigung wegen der mittelbaren Beteiligung der Muttergesellschaft an einer aktiv tätigen Enkelgesellschaft in Betracht. 2Nach dieser Vorschrift gehört der Teil der unmittelbaren Beteiligung an der Tochtergesellschaft nicht zum Betriebsvermögen, der der mittelbaren Beteiligung an der Enkelgesellschaft entspricht.

(4) 1Unter einer Enkelgesellschaft ist eine ausländische Kapitalgesellschaft zu verstehen, an der die Muttergesellschaft über eine ausländische Tochtergesellschaft mindestens zu einem Zehntel mittelbar beteiligt ist. 2Wegen der Berechnung der Beteiligungsgrenze und der Voraussetzung der aktiven Tätigkeit der Enkelgesellschaft wird auf Abschnitt 76 Abs. 19 und 20 KStR verwiesen. 3Die mittelbare Beteiligung der Muttergesellschaft und die unmittelbare Beteiligung der Tochtergesellschaft müssen am maßgebenden Abschlußzeitpunkt seit mindestens 12 Monaten ununterbrochen bestanden haben. 4Bei Erhöhung der Beteiligung im Zusammenhang mit Kapitalerhöhungen gilt Absatz 2 entsprechend. 5Unmittelbar und mittelbar gehaltene Beteiligungen dürfen nicht zusammengerechnet werden.

(5) 1Begünstigt ist der Teil des Werts der Beteiligung der Muttergesellschaft an der Tochtergesellschaft, der dem Verhältnis des Werts der Beteiligung der Tochtergesellschaft an der Enkelgesellschaft zum gesamten Wert des Betriebsvermögens der Tochtergesellschaft entspricht. 2Der Wert der Beteiligung der Tochtergesellschaft an der Enkelgesellschaft abzüglich der damit in Zusammenhang stehenden Schulden und Lasten wird dem Gesamtwert des Betriebsvermögens der Tochtergesellschaft gegenübergestellt. 3Entsprechend dem Verhältnis, das sich dabei ergibt, bleibt ein Teil des Werts des Anteils der Muttergesellschaft an der Tochtergesellschaft außer Ansatz. 4Für die Bewertung der Wirtschaftsgüter der Tochtergesellschaft sind die Vorschriften des Bewertungsgesetzes entsprechend anzuwenden.

Beispiel:

Der Wert der Beteiligung der Tochtergesellschaft an der Enkelgesellschaft abzüglich der damit in Zusammenhang stehenden Schulden und Lasten beträgt 100. Der gesamte Wert des Betriebsvermögens der Tochtergesellschaft beläuft sich auf 400. Das Verhältnis dieser beiden Werte beträgt 1 : 4. Ist der Wert der Beteiligung, die die Muttergesellschaft hält, 200, so bleiben nach dem Verhältnis 1 : 4 = 50 außer Ansatz.

(6) 1Schulden und Lasten, die in wirtschaftlichem Zusammenhang mit einer steuerfreien Beteiligung an einer ausländischen Tochtergesellschaft stehen, können nicht abgezogen werden (§ 103 Abs. 1 BewG). 2Dies gilt nicht für die Rücklage nach dem Entwicklungsländer-Steuergesetz (BFH-Urteil vom 13. 1. 1988, BStBl II S. 571). 3Erfaßt die Schachtelvergünstigung, die für eine mittelbare Beteiligung an einer Enkelgesellschaft gewährt wird, nur einen Teil der Beteiligung an der Tochtergesellschaft, kann auch nur ein entsprechender Teil der mit der Beteiligung an der Tochtergesellschaft in wirtschaftlichem Zusammenhang stehenden Schulden und Lasten vom Abzug ausgeschlossen bleiben.

(7) 1Für die Ausübung des Antragsrechts gelten die allgemeinen Grundsätze, die für Erklärungen des Steuerpflichtigen im Besteuerungsverfahren anzuwenden sind, wenn von bestimmten in den Steuergesetzen vorgesehenen Wahlmöglichkeiten Gebrauch gemacht werden kann. 2Der Antrag kann bei mehreren Tochter-/Enkelgesellschaften in einem Staat auf einzelne Tochter-/Enkelgesellschaften beschränkt werden. 3Bei dem Antrag handelt es sich um einen solchen des sachlichen Steuerrechts, der als tatsächliches Vorbringen zu werten ist (BFH-Urteil vom 3. 5. 1957, BStBl III S. 227). 4Ein erstmals im Revisionsverfahren gestellter Antrag kann daher nicht mehr berücksichtigt werden (§ 118 Abs. 2 FGO).

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Zu § 103 BewG

41. Schulden und sonstige Abzüge bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 oder § 5 EStG

(1) Bei Steuerpflichtigen, die ihren Gewinn nach § 4 Abs. 1 oder § 5 EStG ermitteln, sind die Schulden und sonstigen passiven Ansätze dem Grunde (Bestandsidentität) und der Höhe (Bewertungsidentität) nach mit den Steuerbilanzwerten anzusetzen (§ 95 Abs. 1 und § 109 Abs. 1 BewG).

(2) Wegen des Abzugs von Schulden in wirtschaftlichem Zusammenhang mit betrieblich genutzten Grundstücken oder Grundstücksteilen vgl. Abschnitt 43.

(3) Die in der Steuerbilanz ausgewiesenen Rückstellungen, unter anderem auch Körperschaftsteuerrückstellungen, sind in die Vermögensaufstellung zu übernehmen.

(4) 1Rücklagen sind nur insoweit abzugsfähig, als ihr Abzug bei der Einheitsbewertung des Betriebsvermögens durch Gesetz ausdrücklich zugelassen ist. 2Nicht abzugsfähig sind deshalb z. B. die in den Handelsbilanzen gebildeten gesetzlichen (§ 150 AktG) oder vertraglichen (§ 29 GmbHG, § 20 GenG) oder sog. freien Rücklagen, z. B. Gewinnrücklagen, Erneuerungsrücklagen. 3Derartige Rücklagen können in der Steuerbilanz nicht gewinnmindernd gebildet werden. 4Ebenso sind nicht abzugsfähig in der Steuerbilanz gewinnmindernd gebildete Rücklagen für Ersatzbeschaffung, Rücklagen nach § 6b und 7g EStG, Rücklagen für Preissteigerung, Zuteilungsrücklagen bei Bausparkassen (§ 21a KStG), Rücklagen nach §§ 1 und 3 des Auslandsinvestitionsgesetzes vom 18. 8. 1969 (BGBl. I S. 1211, BStBl I S. 477), das zuletzt durch Artikel 8 des Gesetzes vom 25. 7. 1988 (BGBl. I S. 1093, BStBl I S. 224) geändert worden ist, Rücklagen nach § 52 Abs. 8 EStG, Rücklagen nach § 31 Abs. 3 BerlinFG i. d. F. der Bekanntmachung vom 2. 2. 1990 (BGBl. I S. 173, BStBl I S. 83), das zuletzt durch Artikel 30 des Gesetzes vom 21. 12. 1993 (BGBl. I S. 2310, BStBl 1994 I S. 50) geändert worden ist, und Rücklagen nach §§ 1 und 2 des DDR-Investitionsgesetzes vom 26. 6. 1990 (BGBl. I S. 1143, BStBl I S. 311), geändert durch Anlage I Kapitel IV Sachgebiet B Abschnitt II Nr. 22 des Einigungsvertrags vom 31. 8. 1990 in Verbindung mit Artikel 1 des Gesetzes vom 23. 9. 1990 (BGBl. 1990 II S. 885, BStBl I S. 654). 5Kraft ausdrücklicher Vorschrift ist jedoch abzugsfähig der Rücklagebetrag, der sich nach dem Entwicklungsländer-Steuergesetz vom 21. 5. 1979 (BGBl. I S. 564, BStBl I S. 294), zuletzt geändert durch Artikel 34 des Gesetzes vom 22. 12. 1981 (BGBl. I S. 1523, BStBl 1982 I S. 235), ergibt.

(5) Ausgleichsposten, die Rücklagencharakter haben (vgl. BMF-Schreiben vom 12. 2. 1990, BStBl I S. 72), sind ebenfalls nicht abzugsfähig.

(6) Die in der Steuerbilanz ausgewiesenen passiven Wertberichtigungsposten sind zu berücksichtigen.

(7) 1Schulden, die mit Wirtschaftsgütern in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, die nach § 101 BewG nicht zum Betriebsvermögen gehören (vgl. Abschnitt 38), können nicht berücksichtigt werden. 2Abschnitt 74 Abs. 2 ist sinngemäß anzuwenden.

(8) 1In wirtschaftlichem Zusammenhang mit einer inländischen Schachtelbeteiligung (§ 102 Abs. 1 BewG) stehende Schulden können abgezogen werden, soweit sie den Wert der Schachtelbeteiligung übersteigen (sog. Schuldenüberhang). 2Bei der Berechnung des Schuldenüberhangs kann die Schachtelbeteiligung nur dann mit einem unter dem Kaufpreis liegenden Wert angesetzt werden, wenn die wirtschaftliche Entwicklung der Schachtelgesellschaft dies rechtfertigt. 3Der nach den Abschnitten 4 bis 16 ermittelte Wert kann einen Schuldenüberhang nicht begründen (BFH-Urteil vom 18. 5. 1988, BStBl II S. 822).

(9) 1Weist ein beherrschender Gesellschafter in seiner Steuerbilanz Gewinnansprüche gegen die von ihm beherrschte Gesellschaft aus, kann nach § 103 Abs. 2 BewG die (Unter-)Gesellschaft einen Schuldposten in entsprechender Höhe, höchstens in Höhe der Nettodividende (Auszahlungsbetrag zuzüglich Kapitalertragsteuer, ohne anrechenbare Körperschaftsteuer) abziehen. 2Damit soll eine Doppelbelastung vermieden werden, soweit die beherrschte Gesellschaft in ihrer eigenen Steuerbilanz mangels Gewinnverwendungsbeschlusses noch keine entsprechende Verbindlichkeit ansetzen kann. 3Eine beherrschte Gesellschaft liegt vor, wenn der Gesellschafter das Beteiligungsunternehmen tatsächlich beherrscht und in der Lage ist, in ihm seinen Willen durchzusetzen (vgl. R 137 Abs. 6 Satz 3 EStR). 4Ein Schuldposten für Gewinnansprüche ist nicht abzugsfähig, wenn der beherrschende Gesellschafter beschränkt steuerpflichtig ist und die Beteiligung nicht zu einer inländischen Betriebsstätte gehört.

42. Schulden und sonstige Abzüge bei nichtbilanzierenden Gewerbetreibenden und freiberuflich Tätigen (§ 96 BewG)

(1) Bei Steuerpflichtigen, die ihren Gewinn nicht nach § 4 Abs. 1 oder § 5 EStG ermitteln, sind Schulden und sonstige Abzüge nach den folgenden Grundsätzen anzusetzen.

(2) 1Schulden und sonstige Abzüge sind nur zu berücksichtigen, wenn sie in wirtschaftlichem Zusammenhang mit der Gesamtheit oder mit einzelnen Teilen des Betriebsvermögens stehen. 2Ein wirtschaftlicher Zusammenhang ist gegeben, wenn die Entstehung der Schuld ursächlich und unmittelbar auf Vorgängen beruht, die das Betriebsvermögen betreffen (BFH-Urteil vom 18. 12. 1990, BStBl 1991 II S. 911). 3Eine Schuld ist nur abzugsfähig, wenn sie am Bewertungsstichtag bestanden hat. 4Sie muß entstanden, darf aber noch nicht erloschen sein. 5Abzuziehen sind neben den auflösend bedingten auch die aufschiebend bedingten Verbindlichkeiten (§ 98a Satz 2 BewG). 6Die Fälligkeit der Schuld ist nicht Voraussetzung für ihre Abzugsfähigkeit. 7Schulden sind abzuziehen, wenn zu ihrer Erfüllung nicht nur eine rechtliche Verpflichtung besteht, sondern auch ernstlich damit gerechnet werden muß, daß der Gläubiger Erfüllung verlangt. 8Sie müssen eine wirtschaftliche Belastung darstellen (BFH-Urteil vom 11. 4. 1975, BStBl II S. 657). 9Von anderen Unternehmern nach dem Bewertungsstichtag in Rechnung gestellte Umsatzsteuer stellt eine wirtschaftliche Last nur dar, soweit sie nicht als Vorsteuer abgezogen werden kann (BFH-Urteil vom 8. 10. 1982, BStBl 1983 II S. 168). 10Gleiches gilt, wenn vom empfangenden Unternehmer nach dem Bewertungsstichtag eine Gutschrift mit gesondertem Steuerausweis erteilt wird (BFH-Urteil vom 22. 10. 1982, BStBl 1983 II S. 127). 11Schulden, die zwar formell rechtsgültig übernommen sind, aber am Stichtag keine ernstzunehmende Belastung bedeuten, sind nicht als abzugsfähig anzuerkennen. 12Dies ist besonders bei Darlehensschulden und anderen Verbindlichkeiten innerhalb des Kreises naher Verwandter zu prüfen (vgl. BMF-Schreiben vom 1. 12. 1992, BStBl I S. 729).

(3) 1Eine Darlehensschuld, die zur Errichtung eines Geschäfts aufgenommen wird und zu deren Sicherung auf einem Privatgrundstück eine Hypothek bestellt ist, wird wegen des wirtschaftlichen Zusammenhangs mit dem Betriebsvermögen als Schuld abgezogen. 2Wegen der Zuordnung einer Verbindlichkeit zum Betriebsvermögen vgl. R 13 Abs. 15 EStR. 3Durch die Verpfändung eines Wirtschaftsguts allein wird noch kein wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen der Schuld und dem verpfändeten Wirtschaftsgut begründet. 4Das gilt auch für die Belastung eines Grundstücks mit einem Grundpfandrecht. 5An dem erforderlichen wirtschaftlichen Zusammenhang fehlt es ebenso bei außerbetrieblich begründeten Verpflichtungen.

(4) Ungewisse Verbindlichkeiten können abgezogen werden, soweit sie am Bewertungsstichtag eine wirtschaftliche Belastung darstellen.

(5) Wegen des Abzugs von Schulden, die mit Wirtschaftsgütern in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, die nach § 101 BewG nicht zum Betriebsvermögen gehören, vgl. Abschnitt 41 Abs. 7.

(6) 1Die Verpflichtung des Unternehmers aufgrund einer typischen stillen Beteiligung ist eine besonders geartete Schuld, die grundsätzlich mit dem Nennwert der Vermögenseinlage des stillen Gesellschafters anzusetzen ist. 2Wegen der Behandlung des jährlichen Gewinnanteils vgl. Absatz 7.

(7) 1Verpflichtungen zur Zahlung von Tantiemen, Gewinnbeteiligungen und anderen Schulden, deren Höhe von dem Ergebnis des Geschäftsjahres des Unternehmens abhängt, können abgezogen werden, wenn ernsthaft mit der Inanspruchnahme des Unternehmens zu rechnen ist. 2Der Abzug ist auch dann zulässig, wenn die Höhe der Schuld am Stichtag noch nicht endgültig feststeht, z. B. weil der maßgebende Gewinn oder Umsatz des Geschäftsjahres erst noch ermittelt werden muß. 3Dies gilt regelmäßig für den Anspruch des typischen stillen Gesellschafters auf seinen jährlichen Gewinnanteil.

(8) Verbindlichkeiten für Warenrückvergütungen und Kaufpreisrückvergütungen können abgezogen werden, sobald das maßgebende Geschäftsjahr abgelaufen ist und die Verpflichtung vertraglich festgelegt ist (BFH-Urteil vom 14. 12. 1988, BStBl 1989 II S. 186).

(9) 1Sachleistungsansprüche und Sachleistungsverpflichtungen sind bereits ab dem Zeitpunkt des Vertragsabschlusses anzusetzen. 2Ihr Wert entspricht dem Wert des Gegenstandes, auf den die Leistung gerichtet ist. 3Bei Geschäften, die auf die Übertragung von Grundbesitz gerichtet sind, kommt eine Bewertung der Ansprüche und Verpflichtungen mit dem Einheitswert nicht in Betracht (BFH-Urteile vom 10. 4. 1991, BStBl II S. 620, und vom 26. 6. 1991, BStBl II S. 749). 4Solange noch von keiner Vertragspartei mit der Erfüllung des Vertrags begonnen worden ist, brauchen aus Vereinfachungsgründen die gegenseitigen Rechte und Pflichten bewertungsrechtlich nicht berücksichtigt zu werden.

(10) 1Steuerschulden, die in wirtschaftlichem Zusammenhang mit dem Betrieb stehen, können abgezogen werden. 2Dies können vor allem Umsatzsteuer-, Gewerbesteuer- und Grundsteuerschulden sein. 3Dagegen sind die außerbetrieblichen Steuerschulden (Einkommensteuer-, Vermögensteuer-, Erbschaftsteuerschulden) beim Betriebsvermögen nicht abzugsfähig; sie können aber unter den Voraussetzungen des § 118 Abs. 1 Nr. 1 BewG bei der Ermittlung des Gesamtvermögens abgezogen werden (vgl. Abschnitt 80). 4Das gilt auch insoweit, als sich die Einkommensteuer auf Betriebsgewinne, die Vermögensteuer und Erbschaftsteuer auf Betriebsvermögen beziehen. 5Abschnitt 80 Abs. 2 bis 5 ist entsprechend anzuwenden.

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43. Schulden im Zusammenhang mit Grundstücken

(1) 1Abweichend von der Regelung in R 13 Abs. 7-14 EStR gehört ein Grundstück, das zu mehr als der Hälfte seines Werts dem Gewerbebetrieb dient, nach § 99 Abs. 2 Satz 1 BewG ganz zum Betriebsvermögen. 2Schulden, die mit diesem Grundstück in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, sind abzuziehen, soweit sie bei der steuerlichen Gewinnermittlung zum Betriebsvermögen gehören.

Beispiele:

A.

Ein Steuerpflichtiger, der den Gewinn nach § 5 EStG ermittelt, hat 1994 ein Grundstück mit aufstehendem Gebäude erworben. In einem Teil des Gebäudes unterhält er einen Gewerbebetrieb, den übrigen Teil des Gebäudes nutzt er zu eigenen Wohnzwecken. Von den Anschaffungskosten für das Gebäude von 1 000 000 DM sind 600 000 DM entsprechend der gewerblichen Nutzung aktiviert. Die Anschaffungskosten wurden mit 800 000 DM durch mehrere Hypotheken finanziert; entsprechend der gewerblichen Nutzung sind 60 v. H. der Schulden = 480 000 DM in der Steuerbilanz passiviert. Das Grundstück ist Betriebsgrundstück im Sinne des § 99 Abs. 2 Satz 1 BewG. In der Vermögensaufstellung ist es mit dem Einheitswert von 200 000 DM zuzüglich Zuschlag gemäß § 121a BewG von 40 v.H. = 80 000 DM, insgesamt 280 000 DM, angesetzt.

Als Schulden sind nur die in der Steuerbilanz angesetzten Hypotheken von 480 000 DM in die Vermögensaufstellung zu übernehmen, der Restbetrag von 320 000 DM ist erst bei der Ermittlung des Gesamtvermögens nach § 118 Abs. 1 BewG abzuziehen.

B.

Sachverhalt wie im Beispiel A, jedoch dient das Grundstück nur zu 40 v. H. dem Gewerbebetrieb. Die Hypothek ist ebenfalls nur zu 40 v. H. (= 320 000 DM) in der Steuerbilanz angesetzt. Das Grundstück ist bewertungsrechtlich kein Betriebsgrundstück und deshalb in die Vermögensaufstellung nicht aufgenommen.

Bei den Schuldposten sind die in der Steuerbilanz angesetzten 320 000 DM nicht zu übernehmen, weil sie nicht mit dem bewertungsrechtlichen Betriebsvermögen als Ganzem oder Teilen davon in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen. Die Schulden von insgesamt 800 000 DM sind bei der Ermittlung des Gesamtvermögens nach § 118 Abs. 1 BewG abzuziehen.

C.

Ein Steuerpflichtiger, der den Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelt, hat 1994 ein Grundstück mit aufstehendem Gebäude erworben. Der Kaufpreis wurde mit einer Hypothek in Höhe von 300 000 DM finanziert. In einem Teil des Gebäudes unterhält er einen Gewerbebetrieb, der andere Teil des Gebäudes dient eigenen Wohnzwecken. Von den Aufwendungen für das Grundstück entfallen 60 v. H. auf den Grundstücksteil, der eigenen gewerblichen Zwecken dient. Das Grundstück dient zu mehr als der Hälfte seines Werts dem Gewerbebetrieb, es ist deshalb nach § 99 Abs. 2 Satz 1 BewG Betriebsgrundstück und in der Vermögensaufstellung mit seinem Einheitswert zuzüglich Zuschlag nach § 121a BewG von insgesamt 140 000 DM angesetzt.

Als Schulden sind in der Vermögensaufstellung 60 v. H. der Hypothek = 180 000 DM anzusetzen. Der Restbetrag der Hypothek von 120 000 DM ist bei der Ermittlung des Gesamtvermögens zu berücksichtigen.

(2) 1Gehören zum Betriebsvermögen Grundstücke oder Grundstücksanteile, die dem Betriebsinhaber von seinem Ehegatten überlassen worden sind, sind die damit in wirtschaftlichem Zusammenhang stehenden Schulden bei der Ermittlung des Einheitswerts des Betriebsvermögens nicht abzugsfähig. 2Nach § 118 Abs. 1 Nr. 1 BewG können sie bei der Ermittlung des Gesamtvermögens abgezogen werden. 3Entsprechend ist zu verfahren, wenn Grundstücke oder Grundstücksanteile von einem Ehegatten eines Gesellschafters der Personengesellschaft überlassen werden.

Zu § 104 BewG

44. Verpflichtungen aus Pensionszusagen bei nichtbilanzierenden Gewerbetreibenden und freiberuflich Tätigen

(1) 1Voraussetzung für den Abzug von Pensionsverpflichtungen ist, daß die Pensionsanwartschaft auf einer rechtsverbindlichen Pensionsverpflichtung beruht. 2Dies ist nach den Anweisungen in R 41 Abs. 1 bis 7 EStR zu beurteilen. 3Verbindlichkeiten aus Maßnahmen der Zukunftssicherung für den Arbeitnehmerehegatten sind abzugsfähig, soweit sie auch bei der Einkommensteuer berücksichtigt werden. 4Sind die aus einem Gruppenversicherungsvertrag herzuleitenden Versicherungsansprüche dem Versicherungsnehmer (Arbeitgeber) zuzuordnen, ist das Versorgungsverhältnis gegenüber dem Arbeitnehmer des Versicherungsnehmers im Rahmen des § 104 BewG zu berücksichtigen (BFH-Urteil vom 8. 2. 1989, BStBl II S. 399).

(2) Die von den Berufsgenossenschaften zu leistenden Unfallrenten führen weder dazu, daß ein Unternehmer die anteilige kapitalisierte Rentenlast als Schuld abziehen kann, noch dazu, daß die kapitalisierte Beitragsverpflichtung abzugsfähig ist (BFH-Urteil vom 14. 5. 1971, BStBl II S. 583).

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Zu § 106 BewG

45. Bewertungsstichtag

(1) 1Für Betriebe, deren Wirtschaftsjahr mit dem Kalenderjahr übereinstimmt, sind die Verhältnisse am Abschlußtag, dem 31. Dezember, maßgebend. 2Für Betriebe mit abweichendem Wirtschaftsjahr (vgl. § 4a Abs. 1 Nr. 2 EStG) kann auf Antrag der Schluß des Wirtschaftsjahrs zugrunde gelegt werden, das dem Feststellungszeitpunkt vorangeht. 3Für den Antrag ist keine bestimmte Form vorgeschrieben. 4Der Antrag auf Umstellung des Wirtschaftsjahrs nach § 4a Abs. 1 Nr. 2 EStG kann in der Regel gleichzeitig auch als Antrag nach § 106 Abs. 3 BewG angesehen werden. 5Der Abschlußzeitpunkt gilt in den angeführten Fällen sowohl für den Bestand als auch für die Bewertung. 6Ausnahmen gelten für Betriebsgrundstücke, Wertpapiere, GmbH-Anteile und Beteiligungen an Personengesellschaften. 7Vgl. hierzu § 106 Abs. 5 BewG.

(2) 1Stimmt der Abschlußzeitpunkt einer Personengesellschaft mit dem Abschlußzeitpunkt der Gesellschafter nicht überein, ist trotzdem beim einzelnen Gesellschafter die Beteiligung an der Personengesellschaft mit dem zum Abschlußzeitpunkt festgestellten Wert anzusetzen. 2Dabei ist es ohne Bedeutung, welcher der beiden Abschlußzeitpunkte früher liegt.

Beispiele:

A.

Eine AG, die mit dem Kalenderjahr abschließt, ist als Kommanditistin an einer KG beteiligt, die am 30. Juni abschließt. Die Beteiligung ist bei der Feststellung des Einheitswerts der AG zum 1. 1. 1995 mit dem festgestellten Anteil des Einheitswerts der KG anzusetzen, dessen Feststellung der Abschluß der KG vom 30. 6. 1994 zugrunde liegt.

B.

Bilanzstichtag eines Vollkaufmanns ist der 30. April. Der Kaufmann ist an einer Personengesellschaft beteiligt, deren Abschlußzeitpunkt der 30. September ist. Die in seiner Bilanz ausgewiesene Beteiligung ist bei der Ermittlung des Einheitswerts auf den 1. 1. 1995 (Abschlußtag 30. 4. 1994) mit dem Anteil am Einheitswert der Personengesellschaft anzusetzen, dessen Feststellung der Abschluß auf den 30. 9. 1994 zugrunde liegt.

(3) Für die personelle Zusammensetzung einer Personengesellschaft mit abweichendem Wirtschaftsjahr sind stets die Verhältnisse im Feststellungszeitpunkt maßgebend.

(4) 1Für einen auf den 1. Januar neu gegründeten Betrieb ist das Betriebsvermögen vom Feststellungszeitpunkt zugrunde zu legen. 2Wird ein Betrieb, für den ein abweichendes Wirtschaftsjahr gilt, auf den Beginn des Wirtschaftsjahrs neu gegründet, ist das Betriebsvermögen vom Zeitpunkt des Beginns zugrunde zu legen (BFH-Urteil vom 5. 12. 1971, BStBl II S. 388).

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Zu § 107 BewG

46. Ausgleich von Vermögensänderungen nach dem Abschlußzeitpunkt

(1) 1§ 107 BewG gilt für die Fälle, in denen der Einheitswertfeststellung nach § 106 Abs. 3 BewG ein vom Feststellungszeitpunkt abweichender Abschlußzeitpunkt zugrunde gelegt worden ist. 2Soweit der Ausgleich von Vermögensänderungen das Betriebsvermögen berührt, ist er bereits im Feststellungsverfahren des Einheitswerts des Betriebsvermögens vorzunehmen. 3Sind nach Abschnitt 32 Abs. 2 Wirtschaftsgüter einem Gesellschafter einer Personengesellschaft vorab zuzurechnen, erfolgt der Ausgleich von Vermögensänderungen im Rahmen der Aufteilung des Einheitswerts des Betriebsvermögens.

(2) 1Der Begriff "übriges Vermögen" im Sinne des § 107 Nr. 2 BewG deckt sich nicht mit dem des "sonstigen Vermögens" des § 110 Abs. 1 BewG. 2Auch anderes Betriebsvermögen des Steuerpflichtigen oder Vermögen, das aufgrund eines Doppelbesteuerungsabkommens nicht zum Betriebsvermögen gehört, kann übriges Vermögen des Steuerpflichtigen sein.

(3) § 107 Nr. 1 BewG behandelt den Ausgleich von Vermögensänderungen bei den Betriebsgrundstücken.

Beispiele:

 

A.

Ein Vollkaufmann mit Abschlußtag vom 31. März hat am 10. 10. 1994 ein Betriebsgrundstück mit einem Einheitswert von 60 000 DM für 400 000 DM veräußert. Der Kaufpreis ist in das Betriebsvermögen geflossen. Das vor dem Feststellungszeitpunkt vom 1. 1. 1995 ausgeschiedene Grundstück wird im Einheitswert des Gewerbebetriebs nicht mehr erfaßt. Dafür ist der Gegenwert von 400 000 DM bei der Feststellung des Einheitswerts des Betriebsvermögens anzusetzen. Fließt dagegen der Gegenwert in das übrige Vermögen des Kaufmanns, ist der Gegenwert von 400 000 DM bei der Feststellung des Einheitswerts des Gewerbebetriebs nicht zu erfassen; denn für den Bestand des übrigen Vermögens ist der 1. 1. 1995 maßgebend.

B.

Ein Vollkaufmann mit Abschlußtag vom 30. September hat am 15. 11. 1994 ein Grundstück mit einem Einheitswert von 60 000 DM für 400 000 DM mit Betriebsmitteln erworben. Das Grundstück ist Betriebsgrundstück. Es ist bei der Feststellung des Einheitswerts des Gewerbebetriebs auf den 1. 1. 1995 mit seinem Einheitswert von 60 000 DM zuzüglich des Zuschlags von 40 v. H. nach § 121a BewG anzusetzen. Die zum Kauf aufgewendeten Betriebsmittel sind aber noch im Betriebsvermögen vom 30. 9. 1994 enthalten. Zum Ausgleich ist deshalb bei der Feststellung des Einheitswerts des Gewerbebetriebs der Kaufpreis von 400 000 DM abzuziehen. Ein Ausgleich kommt nicht in Betracht, wenn der Kaufpreis dem übrigen Vermögen entnommen worden ist.

2Der Ausgleich ist auch dann vorzunehmen, wenn das Grundstück mit Hilfe eines Kredits oder durch Übernahme von Schulden erworben wird. 3Aufwendungen auf Betriebsgrundstücke, z. B. für Anbauten, Aufstockungen, die aus Mitteln des Betriebs zwischen dem Abschlußzeitpunkt und dem Feststellungszeitpunkt gemacht worden sind, sind vom Betriebsvermögen abzuziehen (§ 107 Nr. 1 Buchstabe b Satz 2 BewG). 4Der Abzug ist davon abhängig, daß die Aufwendungen zu einer Fortschreibung des Einheitswerts des Grundstücks geführt haben oder bei Ermittlung des besonderen Einheitswerts nach § 91 Abs. 2 BewG berücksichtigt worden sind (BFH-Urteil vom 28. 4. 1972, BStBl II S. 520).

(4) § 107 Nr. 2 Buchstaben a und b BewG behandelt den Ausgleich von Vermögensänderungen bei anderen Wirtschaftsgütern.

Beispiele:

 

A.

Ein Vollkaufmann mit Abschlußtag vom 31.Oktober veräußert im November 1994 einen zum Betriebsvermögen gehörenden Kraftwagen für 20 000 DM. Den Gegenwert läßt er seinem privaten Sparkonto gutschreiben. Bei Feststellung des Einheitswerts des Gewerbebetriebs auf den 1. 1. 1995 ist der Kraftwagen noch mit seinem Buchwert zu erfassen. Das sonstige Vermögen ist dagegen um den Betrag von 20 000 DM zu kürzen. Das gleiche würde auch gelten, wenn der Kaufmann dem Betrieb 20 000 DM bar entnommen und den Betrag auf ein privates Sparkonto eingezahlt hätte.

Sind zwischen dem Abschlußzeitpunkt und dem Feststellungszeitpunkt entnommene Beträge zur Bestreitung des Lebensunterhalts oder zum Erwerb von nicht der Vermögensteuer unterliegenden Wirtschaftsgütern verwendet worden, so findet ein Ausgleich nach § 107 Nr. 2 Buchstabe a BewG nicht statt (BFH-Urteil vom 6. 5. 1970, BStBl II S. 637). Wird dem Betriebsvermögen Geld entnommen, um damit persönliche (Steuer-) Schulden zu tilgen, ist ein Ausgleich nach § 107 Nr. 2 Buchstabe a BewG vorzunehmen (BFH-Urteil vom 2. 10. 1991, BStBl 1992 II S. 228).

B.

Ein Vollkaufmann mit Abschlußtag vom 31. Oktober führt im November 1994 aus seinem privaten Bankguthaben 5000 DM dem Betrieb zu. Dieser Betrag ist noch dem sonstigen Vermögen vom 1. 1. 1995 hinzuzurechnen.

C.

Ein Kaufmann ist an den offenen Handelsgesellschaften A und B beteiligt. Die OHG A macht ihre jährlichen Abschlüsse auf den 31. März und die OHG B auf den 30. September. Der Kaufmann entnimmt der OHG B zwischen dem 31. März und dem 30. September Beträge und bringt sie in die OHG A ein. Die Vermögensänderung tritt bei der OHG A als Gewerbebetrieb im Sinne des § 107 Nr. 2 Buchstabe b BewG nach dem Abschlußzeitpunkt ein. Die Beteiligung an der OHG B dagegen ist als "übriges Vermögen" anzusehen. Der entnommene Betrag ist im Einheitswert des Betriebsvermögens der OHG B als dem übrigen Vermögen zu erfassen. Der Einheitswert des Betriebsvermögens der OHG A bleibt unverändert.

(5) 1§ 107 Nr. 2 Buchstabe c BewG enthält eine Ausnahme von der Regelung in § 107 Nr. 2 Buchstaben a und b BewG, wenn mit einem ausgeschiedenen Wirtschaftsgut Grundbesitz erworben worden ist oder Aufwendungen auf Grundbesitz gemacht worden sind. 2Bei dem nach den Verhältnissen am Abschlußzeitpunkt festzustellenden Einheitswert des Gewerbebetriebs ist das Betriebsvermögen um den Wert des ausgeschiedenen Wirtschaftsguts zu kürzen.

Beispiel:

Ein Vollkaufmann mit Abschlußtag vom 31. August entnimmt am 5. 10. 1994 seinem Gewerbebetrieb 400 000 DM und erwirbt damit noch vor dem 1. 1. 1993 ein Einfamilienhaus mit einem Einheitswert von 60 000 DM. Der Betrag von 400 000 DM ist von dem nach dem Stand vom 31. 8. 1994 ermittelten Wert des Betriebsvermögens abzuziehen, weil das Einfamilienhaus kein Betriebsgrundstück ist.

(6) 1§ 107 BewG ist nur bei Verschiebungen zwischen dem Abschlußzeitpunkt und dem Feststellungszeitpunkt des Einheitswerts des Gewerbebetriebs, nicht aber bei Verschiebungen in der Zeit zwischen diesem Feststellungszeitpunkt und einem späteren Veranlagungszeitpunkt der Vermögensteuer, z. B. bei einer Neuveranlagung der Vermögensteuer, anzuwenden. 2Erfolgt auf einen Neuveranlagungszeitpunkt der Vermögensteuer keine Wertfortschreibung, sind die Verschiebungen in der Zeit zwischen dem Neuveranlagungszeitpunkt und dem unmittelbar vorangegangenen Abschlußzeitpunkt zu berücksichtigen.

Beispiel:

Abschlußtag ist der 30. Juni. Auf den 1. 1. 1995 ist nach den Verhältnissen vom 30. 6. 1992 der Einheitswert festgestellt worden. Auf den 1. 1. 1996 ist eine Wertfortschreibung nicht durchzuführen, aber die Vermögensteuer neu zu veranlagen. Der Betriebsinhaber entnimmt in der Zeit vom 1. 7. 1994 bis 31. 12. 1994 dem Betrieb 70 000 DM Bargeld, das er auf ein Sparkonto legt. In der Zeit vom 1. 7. 1995 bis 31.12.1995 entnimmt er dem Betrieb weitere 100 000 DM. Die dem Betrieb entnommenen 70 000 DM sind bei der Vermögensteuerveranlagung auf den 1. 1. 1995 nach § 107 Nr. 2 Buchstabe a BewG nicht als Bargeld anzusetzen. Bei der Neuveranlagung auf den 1. 1. 1996 sind diese 70 000 DM als sonstiges Vermögen anzusetzen; jedoch werden die 100 000 DM so behandelt, als wenn sie noch zum Gewerbebetrieb gehörten. Sie sind somit beim sonstigen Vermögen nicht zu erfassen.

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Zu § 109 BewG

47. Bewertungsgrundsätze bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 oder § 5 EStG

Bei Steuerpflichtigen mit Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 oder § 5 EStG sind anzusetzen:

 

1.

Betriebsgrundstücke im Sinne des § 99 Abs. 1 Nr. 1 BewG mit dem nach § 121a bzw. § 133 BewG erhöhten Einheitswert;

 

2.

Betriebsgrundstücke im Sinne des § 99 Abs. 1 Nr. 2 BewG, d. h. Betriebe der Land- und Forstwirtschaft, mit dem Einheitswert bzw. dem Ersatzwirtschaftswert (vgl. § 125 BewG);

 

3.

Beteiligungen an Personengesellschaften mit dem Anteil am Einheitswert, vgl. Abschnitt 52;

 

4.

notierte Wertpapiere mit dem Kurswert, vgl. Abschnitt 3;

 

5.

notierte Zero-Bonds mit dem Kurswert, vgl. Abschnitt 58 Abs. 1;

 

6.

Investmentzertifikate und Anteile an offenen Immobilienfonds mit dem Rücknahmepreis, vgl. Abschnitt 3 Abs. 7;

 

7.

nichtnotierte Anteile an Kapitalgesellschaften mit dem gemeinen Wert (Stuttgarter Verfahren, vgl. Abschnitt 4 bis 16);

 

8.

Erbbauzinsansprüche und -verpflichtungen mit dem Kapitalwert, vgl. § 109 Abs. 4 BewG;

 

9.

ausländisches Sachvermögen mit dem gemeinen Wert, vgl. Abschnitt 24;

 

10.

alle anderen Wirtschaftsgüter und sonstigen aktiven Ansätze sowie Schulden und sonstigen passiven Ansätze mit den Steuerbilanzwerten (Bewertungsidentität).

48. Bewertungsgrundsätze bei nichtbilanzierenden Gewerbetreibenden und freiberuflich Tätigen

Bei nichtbilanzierenden Gewerbetreibenden und freiberuflich Tätigen sind anzusetzen:

 

1.

Betriebsgrundstücke im Sinne des § 99 Abs. 1 Nr. 1 BewG mit dem nach § 121a bzw. § 133 BewG erhöhten Einheitswert;

 

2.

Betriebsgrundstücke im Sinne des § 99 Abs. 1 Nr. 2 BewG, d. h. Betriebe der Land- und Forstwirtschaft, mit dem Einheitswert bzw. dem Ersatzwirtschaftswert (vgl. § 125 BewG);

 

3.

andere Wirtschaftsgüter des abnutzbaren Anlagevermögens einschließlich der Bodenschätze mit den ertragsteuerlichen Werten (Bewertungsidentität), vgl. Abschnitte 50 und 51;

 

4.

Beteiligungen an Personengesellschaften mit dem Anteil am Einheitswert, vgl. Abschnitt 52;

 

5.

notierte Wertpapiere mit dem Kurswert, vgl. Abschnitt 3;

 

6.

notierte Zero-Bonds mit dem Kurswert, vgl. Abschnitt 58 Abs. 1;

 

7.

Investmentzertifikate und Anteile an offenen Immobilienfonds mit dem Rücknahmepreis, vgl. Abschnitt 3 Abs. 7;

 

8.

nichtnotierte Anteile an Kapitalgesellschaften mit dem gemeinen Wert (Stuttgarter Verfahren, vgl. Abschnitte 4 bis 16);

 

9.

Erbbauzinsansprüche und -verpflichtungen mit dem Kapitalwert, vgl. § 109 Abs. 4 BewG;

 

10.

Vorratsvermögen mit dem Teilwert, vgl. Abschnitt 53;

 

11.

Kapitalforderungen, soweit es sich nicht um notierte Wertpapiere handelt, und Kapitalschulden mit dem Wert nach § 12 BewG, vgl. Abschnitt 54;

 

11a.

Einlagen von typischen stillen Gesellschaftern mit dem Wert nach Abschnitt 61;

 

12.

Ansprüche und Verpflichtungen auf wiederkehrende Nutzungen und Leistungen mit dem Kapitalwert, vgl. Abschnitt 54 Abs. 4;

 

13.

Pensionsverpflichtungen mit dem Wert nach § 104 BewG, vgl. Abschnitt 44;

 

14.

Sachleistungsansprüche und -verpflichtungen mit dem Teilwert;

 

15.

ausländische Zahlungsmittel mit dem Umrechnungskurs vom Stichtag;

 

16.

ausländisches Sachvermögen mit dem gemeinen Wert, vgl. Abschnitt 24;

 

17.

alle anderen Wirtschaftsgüter und Schulden mit dem Teilwert.

49. Maßgebende Werte für Betriebsgrundstücke

1Betriebsgrundstücke im Sinne des § 99 Abs. 1 Nr. 1 BewG, die nicht im Beitrittsgebiet belegen sind, werden mit 140 v. H. der maßgebenden Einheitswerte angesetzt (§ 121a BewG). 2Betriebsgrundstücke im Zustand der Bebauung werden ebenfalls mit 140 v. H. der besonderen Einheitswerte (§ 91 Abs. 2 BewG) angesetzt. 3Betriebsgrundstücke im Sinne des § 99 Abs. 1 Nr. 2 BewG sind mit den maßgebenden Einheitswerten ohne Zuschlag anzusetzen.

50. Abnutzbares Anlagevermögen

1Bei nichtbilanzierenden Gewerbetreibenden und freiberuflich Tätigen sind Wirtschaftsgüter des abnutzbaren Anlagevermögens, ausgenommen Betriebsgrundstücke, mit den ertragsteuerlichen Werten anzusetzen, die insbesondere in einem Anlageverzeichnis ausgewiesen sind. 2Der ertragsteuerliche Wert gilt auch bei Inanspruchnahme von Sonderabschreibungen, Minderung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten um Zuschüsse oder Zulagen wie auch bei der Übertragung von stillen Reserven. 3Vollständig abgeschriebene Wirtschaftsgüter sind nicht zu bewerten.

51. Bodenschätze

Bei nichtbilanzierenden Gewerbetreibenden und freiberuflich Tätigen sind Bodenschätze mit dem Wert anzusetzen, mit dem sie im Anlageverzeichnis gesondert ausgewiesen sind.

52. Anteile an Personengesellschaften

(1) Beteiligungen an Personengesellschaften sind mit dem dafür nach § 19 Abs. 3 Nr. 2 BewG festgestellten Anteil am Einheitswert anzusetzen.

(2) Ist der Einheitswert für die Personengesellschaft und damit auch der Wert für den Anteil fortgeschrieben worden, so führt dies zu einer Fortschreibung des Einheitswerts für den Gewerbebetrieb, wenn durch den Ansatz des neuen für den Anteil festgestellten Werts, sei es allein oder zusammen mit anderen Vermögensänderungen, auch bei dem Gewerbebetrieb die Wertgrenzen des § 22 Abs. 1 Nr. 2 BewG überschritten worden sind.

(3) Hinsichtlich der Fälle, in denen der Abschlußzeitpunkt der Personengesellschaft mit dem Abschlußzeitpunkt des Gesellschafters nicht übereinstimmt, wird auf Abschnitt 45 Abs. 2 und 3 hingewiesen.

53. Vorratsvermögen

1Bei nichtbilanzierenden Gewerbetreibenden und freiberuflich Tätigen ist das Vorratsvermögen mit dem Teilwert zu bewerten. 2Dieser deckt sich in der Regel mit den Wiederbeschaffungskosten oder Wiederherstellungskosten für Wirtschaftsgüter gleicher Art und Güte am Bewertungsstichtag. 3Bei Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffen sind die Wiederbeschaffungskosten regelmäßig aus den Tagespreisen vom Stichtag abzuleiten. 4Der Teilwert für Erzeugnisbestände ist entsprechend R 33 EStR zu ermitteln.

54. Kapitalforderungen und Schulden sowie sonstige Abzüge

(1) 1Zu den Kapitalforderungen, soweit es sich nicht um notierte Wertpapiere handelt, und Kapitalschulden gehören alle auf Geld gerichteten Forderungen, darunter auch Darlehensforderungen und -schulden nach § 7c EStG a. F. oder den §§ 16 und 17 BerlinFG. 2Sie sind bei nichtbilanzierenden Gewerbetreibenden und freiberuflich Tätigen mit dem Wert nach § 12 BewG zu bewerten, vgl. Abschnitte 17 und 18. 3Die Umsatzsteuer kann, soweit die Umsätze nach vereinnahmten Entgelten versteuert werden, bei der Bewertung von Kundenforderungen wertmindernd berücksichtigt werden.

(2) 1Forderungen und Schulden, deren Leistung entweder in ausländischer Währung ausbedungen ist oder wahlweise in deutscher oder ausländischer Währung erfüllt werden kann, sind bei nichtbilanzierenden Gewerbetreibenden und freiberuflich Tätigen nach dem Umrechnungskurs vom Stichtag in Deutsche Mark umzurechnen. 2Eine Zusammenstellung der maßgeblichen Umrechnungskurse wird jeweils auf den 31. Dezember eines Kalenderjahres im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht.

(3) Bei nichtbilanzierenden Gewerbetreibenden und freiberuflich Tätigen richtet sich die Behandlung von Ansprüchen und Verpflichtungen aus Direktversicherungsverträgen nach den gleichlautenden Erlassen der obersten Finanzbehörden der Länder vom 10. 3. 1976 (BStBl I S. 135).

(4) Bei nichtbilanzierenden Gewerbetreibenden und freiberuflich Tätigen sind abweichend von Abschnitt 20 Abs. 7 Satz 1 auch aufschiebend bedingte Rentenverpflichtungen zu berücksichtigen.

Beispiel A:

Bezieht eine Person eine Rente auf Lebenszeit und ist festgelegt, daß der Ehegatte nur im Fall des Längerlebens eine Rente erhält, ist diese weitere Rente zwar aufschiebend bedingt, aber nach § 98a Satz 2 BewG zu berücksichtigen.

 

Alter des Ehemannes 58 Jahre

(Vervielfältiger 10,987)

Alter der Ehefrau 50 Jahre

(Vervielfältiger 14,316)

 

 

Rentenanspruch des Ehemannes

20 000 DM

Rentenanspruch der Ehefrau nach dem Tod des Ehemannes

15 000 DM

Es ist zu rechnen:

 

a) Ehemann

20 000 DM x 10,987

= 219 740 DM

b) Ehefrau

15 000 DM x (14,316 - 10,987 =) 3,329

= 49 935 DM

Kapitalwert

 

269 675 DM

 

 

===========

Beispiel B:

Ein freiberuflich Tätiger erwirbt eine Praxis auf Rentenbasis. Zur Vermeidung von Anlaufschwierigkeiten ist vereinbart, daß die Rentenzahlungen erst nach vier Jahren (ab dem Bewertungsstichtag) einsetzen sollen.

 

Alter des Veräußerers am Bewertungsstichtag

64 Jahre

Vervielfältiger nach Anlage 9 zum BewG

9,313

Vervielfältiger nach Anlage 9a zum BewG

 

für vier Jahre

3,602

Jahreswert der Rentenverpflichtung

= 120 000 DM

120 000 DM x (9,313 - 3,602 =) 5,711

 

Kapitalwert

685 320 DM

 

===========

Zu § 109a BewG

55. Berichtigung oder Änderung von Steuerbilanzwerten

1Nach den §§ 95 und 109 BewG sind die Steuerbilanzwerte dem Grunde und der Höhe nach grundsätzlich zu übernehmen. 2Eine Abweichung in der Vermögensaufstellung ist außerhalb der bewertungsrechtlichen Sondervorschriften nicht zulässig (vgl. Abschnitte 47 und 48). 3Dies gilt auch, wenn die Steuerbilanzwerte unzutreffend sind. 4Wird die Steuerbilanz geändert oder berichtigt und wirkt sich die Änderung oder Berichtigung auf die Höhe des Einheitswerts aus, ist der Einheitswertbescheid von Amts wegen zu ändern, wenn die Änderung für die Besteuerung von Bedeutung ist (§ 19 Abs. 4 BewG). 5Die Ablaufhemmung der Feststellungsfrist tritt auch in den Fällen ein, in denen es wegen fehlender Auswirkungen der berechtigten oder geänderten Steuerbilanzwerte auf die steuerliche Gewinnermittlung nicht zur Änderung des Ertragsteuerbescheids oder Gewinnfeststellungsbescheids kommt, jedoch die korrigierten Steuerbilanzwerte zu einer gegenüber dem bereits ermittelten Einheitswert abweichenden Feststellung führen.

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